Sentencia nº 25000-23-27-000-2009-00169-01 de Consejo de Estado - Sala Contenciosa Administrativa - SECCIÓN CUARTA, de 14 de Marzo de 2019 (caso SENTENCIA nº 25000-23-27-000-2009-00169-01 de Consejo de Estado (SECCION CUARTA) del 14-03-2019)
| Sentido del fallo | ACCEDE PARCIALMENTE |
| Emisor | SECCIÓN CUARTA |
| Fecha | 14 Marzo 2019 |
| Número de expediente | 25000-23-27-000-2009-00169-01 |
| Normativa aplicada | CÓDIGO DE COMERCIO – ARTÍCULO 19 / CÓDIGO DE COMERCIO – ARTÍCULO 28 / CÓDIGO DE COMERCIO – ARTÍCULO 51 / DECRETO 2649 DE 1993 – ARTÍCULO 47 / DECRETO 2649 DE 1993 – ARTÍCULO 48 / DECRETO 2649 DE 1993 – ARTÍCULO 53 / DECRETO 2649 DE 1993 – ARTÍCULO 56 / DECRETO 2649 DE 1993 – ARTÍCULO 128 / CÓDIGO DE PROCEDIMIENTO CIVIL – ARTÍCULO 251 / LEY 1564 DE 2012 (CGP) – ARTÍCULO 243 / DECRETO 19 DE 2012 – ARTÍCULO 175 / ESTATUTO TRIBUTARIO –ARTÍCULO 564 LITERAL F / ESTATUTO TRIBUTARIO –ARTÍCULO 654 / CONSTITUCIÓN POLITICA – ARTÍCULO 15 |
LIBROS DE CONTABILIDAD – Obligación de llevarlos. Para quien tenga la calidad de comerciante / CONTABILIDAD REGULAR DE NEGOCIOS – Prescripciones legales / CONTABILIDAD REGULAR DE NEGOCIOS – Suministra historia / CONTABILIDAD REGULAR DE NEGOCIOS – Conformación / INSCRIPCIÓN DE LOS LIBROS DE CONTABILIDAD EN EL REGISTRO MERCANTIL DE CÁMARA DE COMERCIO – Deber / CONTABILIDAD REGULAR DE NEGOCIOS – Clasificación de los hechos económicos / LIBROS CONTABLES – Procedimientos de valor contable / LIBROS DE COMERCIO Y LIBROS DE CONTABILIDAD – Concepto y forma de llevarlos / OMISIÓN DE PRESENTAR LIBROS DE CONTABILIDAD – Implicaciones / SANCIÓN POR IRREGULARIDADES EN LA CONTABILIDAD – Fijación / SANCIÓN POR IRREGULARIDADES EN LA CONTABILIDAD – Conductas sancionables. Reiteración de jurisprudencia. Se deben analizar en cada caso las circunstancias que rodean los hechos, de modo que la sanción cumpla su propósito / LIBROS OBLIGATORIOS DE CONTABILIDAD – No existe norma legal que los defina / LIBROS DE INVENTARIO Y BALANCES – Se extrae de las normas su obligatoriedad de llevarlos por los comerciantes / LIBROS DIARIO, MAYOR Y BALANCES – Se extrae de las normas su obligatoriedad de llevarlos por los comerciantes / INSPECCIÓN CONTABLE – Objeto / SANCIÓN POR LIBROS DE CONTABILIDAD – No se configura. No hay lugar a imponerla cuando la contabilidad esta al día en el software contable, pero no se ha impreso
El artículo 19 del Código de Comercio establece que todos los comerciantes están obligados a «llevar contabilidad regular de sus negocios conforme a las prescripciones legales». Por su parte, el artículo 51 ibídem, señala que la contabilidad debe suministrar una historia clara, completa y fidedigna de los negocios del comerciante, y se conforma por los comprobantes que sirven de respaldo a las partidas asentadas en los libros. Así mismo, el artículo 28, de esa norma, vigente durante los hechos en discusión, previó que los libros de contabilidad se deben inscribir en el registro mercantil de la Cámara de Comercio. El Decreto 2649 de 1993 fijó el procedimiento para reconocer en la contabilidad los hechos económicos ocurridos durante el periodo, los cuales se deben clasificar cronológicamente, según su naturaleza, en las cuentas dispuestas para ello, a más tardar en el mes siguiente a su realización. En cuanto a la forma de llevar los libros contables, el artículo 128 del Decreto 2649 de 1993 aceptó como procedimientos de reconocido valor técnico contable, además de los medios físicos, «aquellos que sirven para registrar las operaciones en forma mecanizada o electrónica, para los cuales se utilicen máquinas tabuladoras, registradoras, contabilizadoras, computadores o similares», lo que es acorde con el artículo 251 del Código de Procedimiento Civil, según el cual «Son documentos los escritos, impresos, planos, dibujos, cuadros, fotografías, cintas magnetofónicas, radiografías, talones, contraseñas, cupones, etiquetas, sellos y, en general, todo objeto mueble que tenga carácter representativo o declarativo». En ese sentido, la Sección señaló que «el concepto de libro de comercio en general y de libro de contabilidad en particular, ostenta un carácter bastante amplio y comprende, tanto el concepto tradicional de haz de hojas como también los citados cintas magnetofónicas, video tapes, microfichas, disquetes y demás documentos que, como ya se dijo, los adelantos tecnológicos han puesto al servicio de los procesos económicos y que pueden ser autorizados por vía de reglamento». Como la contabilidad contiene un registro de las actividades económicas de los contribuyentes que permite identificar, medir, clasificar, analizar, evaluar e informar las operaciones realizadas de forma clara, completa y fidedigna, representa un instrumento de singular importancia para determinar las cargas tributarias y constituye prueba a favor de los obligados si es llevada en debida forma. Por tal motivo, el artículo 15 de la Constitución Política facultó a la Administración para exigir de los obligados «la presentación de libros de contabilidad y demás documentos privados, en los términos que señale la ley», cuya omisión implica que no puedan invocar tales documentos con posterioridad y que tal hecho se tenga como indicio en contra, a lo cual se suma la imposición de sanciones por el incumplimiento de deberes formales. El artículo 78 del Decreto Distrital 807 de 1993 dispuso que, «Cuando los obligados a llevar libros de contabilidad, incurran en las irregularidades contempladas en el artículo 654 del Estatuto Tributario Nacional, se aplicarán las sanciones previstas en los artículos 655 y 656 del mismo Estatuto». Entre las irregularidades en la contabilidad, el artículo 654 del Estatuto Tributario precisó que «Habrá lugar a aplicar sanción por libros de contabilidad, en los siguientes casos: (…) f) Cuando entre la fecha de las últimas operaciones registradas en los libros, y el último día del mes anterior a aquél en el cual se solicita su exhibición, existan más de cuatro (4) meses de atraso», en cuyo caso, el artículo 655 ibídem fijó la sanción en el «medio por ciento (0.5%) del mayor valor entre el patrimonio líquido y los ingresos netos del año anterior al de su imposición, sin exceder de 20.000 UVT». Sobre el citado artículo 654 del Estatuto Tributario, la Sala expresó que, «Aunque las conductas descritas en el artículo 654 del Estatuto Tributario, supondrían una responsabilidad objetiva para la imposición de la sanción, la finalidad de la misma permite considerar que deben analizarse en cada caso las circunstancias que rodean los hechos, de manera que la sanción cumpla su propósito». Los seis numerales del artículo 654 del Estatuto Tributario hacen referencia a los denominados libros de contabilidad, concepto para el cual no existe norma legal que los defina. El artículo 49 del Código de Comercio señala que “Para los efectos legales, cuando se haga referencia a los libros de comercio, se entenderán por tales los que determine la ley como obligatorios y los auxiliares necesarios para el completo entendimiento de aquellos”, definición que aunque se refiere a los libros de comercio, sirve para entender que la ley comercial tiene como “libros de comercio” los principales y obligatorios. Ha sido la jurisprudencia la que ha distinguido, entre la generalidad de los libros de comercio y lo particular que serían los libros de contabilidad. (…) De la jurisprudencia transcrita se deduce que a pesar de no existir en el ordenamiento jurídico norma legal que indique cuáles son los libros obligatorios de contabilidad, de las diferentes disposiciones que hacen referencia a los libros de contabilidad en el Código de Comercio y en otras disposiciones de carácter tributario, se puede advertir que son obligatorios entre otros los Libros Inventario y B., los Libros Diario y M. y B., enfatizando que el libro Diario tiene el carácter de principal y obligatorio a que se refiere el artículo 49 del Código de Comercio”. Así entonces, a partir de las normas comerciales se extrae que los libros diario y mayor y balance son obligatorios para quienes desarrollan la actividad comercial, y entre estos existe una estrecha relación, toda vez que el último se alimenta de los totales de los débitos y los créditos del libro diario, para consolidar mensualmente los saldos de las cuentas. (…) La Sala ha dicho que el objeto de la inspección contable consiste en verificar «el cumplimiento de los deberes formales y recae, exclusivamente, en la información contable de los contribuyentes o terceros obligados a llevar contabilidad», y que su práctica puede derivar en el inicio de una actuación administrativa tendente a sancionar las irregularidades en la contabilidad, en la que el acta de la diligencia constituye un soporte probatorio válido «si en esta consta el hecho irregular censurado y no ha sido desvirtuada por el administrado».(…) La Sala considera que no se configuró el supuesto previsto en el literal f) del artículo 564 del Estatuto Tributario, que sanciona el atraso en el registro de las operaciones en los libros de más de cuatro meses contados al momento en que se solicita su exhibición, esto es, el atraso en el diligenciamiento de la contabilidad, pues está probado que no había atraso en el software contable. En esa medida, la conducta descrita no se puede confundir con la falta de presentación de los libros de contabilidad en medio físico, teniendo en cuenta la amplitud de la noción de libros de contabilidad, que comprende «el concepto tradicional de haz de hojas como también los citados cintas magnetofónicas, video tapes, microfichas, disquetes y demás documentos que, como ya se dijo, los adelantos tecnológicos han puesto al servicio de los procesos económicos y que pueden ser autorizados por vía de reglamento».(…) Por ello, para la Sala no resulta aceptable que, de una parte, la Administración admita que para determinar si la contabilidad se encuentra al día solo se requiera verificar que a la fecha en que se exige su exhibición se lleva en el software del comerciante, y que, de otra, decida aplicar la sanción por libros de contabilidad sobre un supuesto no previsto por el legislador, como es que la información contable no estaba impresa en los libros registrados al momento en que se practicó la visita fiscal. En esas condiciones, los registros contables de la sociedad son acordes con la normativa aplicable, porque reflejaron la situación fáctica y económica de la empresa para la fecha de ocurrencia de los hechos y permitieron conocer las bases gravables para...
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