AUTO nº 73001-23-31-000-2012-00323-01 de Consejo de Estado (SECCION CUARTA) del 19-09-2019
| Sentido del fallo | ACCEDE PARCIALMENTE |
| Normativa aplicada | LEY 1564 DE 2012 (CÓDIGO GENERAL DEL PROCESO) – ARTÍCULO 287 |
| Emisor | SECCIÓN CUARTA |
| Número de expediente | 73001-23-31-000-2012-00323-01 |
| Fecha | 19 Septiembre 2019 |
PRINCIPIO DE CORRESPONDENCIA Noción y alcance. Reiteración de jurisprudencia
IMPUESTO DE RENTA
CONSEJO DE ESTADO
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN CUARTA
Consejera ponente: STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO
Bogotá D. C., veinticinco (25) de julio de dos mil diecinueve (2019)
Radicación número: 73001-23-31-000-2012-00323-01(21703)
Actor: GASEOSAS DE CÓRDOBA S.A.
Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES DIAN
FALLO
La S. decide el recurso de apelación interpuesto por el demandante contra la sentencia del 11 de diciembre de 2014, proferida por el Tribunal Administrativo del Tolima, que negó las pretensiones de la demanda.
ANTECEDENTES
El 23 de abril de 2009, Gaseosas Mariquita S.A.[1] presentó la declaración de renta por el año 2008[2], en la que registró otras deducciones por valor de $19.861.772.000, una pérdida líquida de $14.751.257.000, renta presuntiva de $703.034.000, impuesto a cargo de $232.001.000, saldo a favor de $412.429.000 y un anticipo para el siguiente año gravable de $12.841.000. Respecto de esta declaración se expidió un requerimiento ordinario de información, en desarrollo de la investigación abierta por el programa de investigación previa a devolución[3].
El 24 de marzo de 2010[4], en respuesta al requerimiento ordinario de información, la contribuyente presentó declaración de corrección, en la que aceptó corregir la declaración para disminuir el valor declarado por concepto de una deducción por inversión en activos fijos reales productivos y de retenciones practicadas en el periodo[5], lo cual no modificó los valores inicialmente declarados frente a otras deducciones, renta presuntiva e impuesto a cargo, pero sí se disminuyó la pérdida líquida a $14.653.091.000 y el saldo a favor a $405.954.000.
El 5 de abril de 2010, la Dirección Seccional de Impuestos de Ibagué expidió el Requerimiento Especial 09238201000000[6] en el que propuso modificar la declaración de corrección para desconocer deducciones por $19.430.725.000, correspondientes a una pérdida en venta de intangibles, lo que originó la reducción del valor de otras deducciones a $431.047.000, renta líquida del ejercicio de $4.777.634.000, un impuesto a cargo de $1.576.619.000, el saldo a pagar de $4.859.595.000 y rechazo del saldo a favor declarado.
Como consecuencia del desconocimiento de la pérdida, la Administración llevó al ingreso por ganancias ocasionales la suma de $125.841.000 y como costo asociado la suma de $19.556.565.000, sin valor a cargo por concepto de impuesto sobre las ganancias ocasionales. En el mismo acto, se modificó el anticipo del impuesto de renta para el 2009 a $815.279.000 y propuso imponer sanciones por inexactitud [$2.151.389.000] y por rechazo de pérdidas [$967.104.000].
Mediante la Liquidación Oficial de Revisión 092412010000024 del 23 de diciembre de 2010[7], la Jefe de la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Ibagué mantuvo las glosas propuestas en el requerimiento especial.
La anterior liquidación fue confirmada en sede del recurso de reconsideración[8], a través de la Resolución 900.025 del 23 de enero de 2012[9], emitida por la Subdirectora de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN.
DEMANDA
Gaseosas de C.S.A., en ejercicio de la acción prevista en el artículo 85 del C.C.A., solicitó la nulidad de la liquidación oficial de revisión y de la resolución que decidió el recurso de reconsideración. A título de restablecimiento del derecho pidió que se dejara en firme la declaración de renta presentada el 24 de marzo de 2010 y, como consecuencia, se ordenara la devolución del saldo a favor, junto con los intereses previstos en el artículo 863 del ET. Además, solicitó que se condenara en costas a la demandada.
Invocó como normas violadas los artículos 29, 95 (num. 9), 150 (num. 12) y 338 de la Constitución Política; 2, 35, 36 y 84 del Código Contencioso Administrativo y 26, 90, 102, 149, 153, 271-1, 647, 647-1 y 730 del Estatuto Tributario.
El concepto de violación se sintetiza así:
Señaló que los accionistas mayoritarios de la Compañía Colombiana de Tejidos S. A. Coltejer, entre los cuales se encontraba la actora, celebraron un acuerdo de salvamento con el grupo K. S. A. C.V., para evitar la liquidación de Coltejer y que en virtud de dicho acuerdo, los accionistas mayoritarios se obligaron a ceder sus acciones a cambio de derechos fiduciarios por el mismo valor, para lo cual, se constituyeron dos patrimonios autónomos el 9 de julio de 2008, uno con las acciones de C.I. Coltejer [FIDEICOMISO ACCIONES C. I. COLTEJER] y otro con las acciones de Coltejer S.A. [FIDEICOMISO ACCIONES COLTEJER].
Precisó que, al momento del aporte de las acciones por parte de Gaseosas Mariquita a los mencionados fideicomisos, aquellas salieron de su patrimonio y, en su lugar, la actora adquirió derechos fiduciarios por el mismo valor.
Afirmó que, en cumplimiento del acuerdo de salvamento de Coltejer, los fideicomitentes cedieron sus derechos fiduciarios a K.S.S.A., para el caso de la demandante, por valor de $122.044.373, según su participación accionaria, de modo que el valor total de las cesiones ($125.840.531) resultó inferior al costo fiscal ajustado sobre los derechos fiduciarios ($19.556.565.386).
Indicó que, entre el costo fiscal y el valor de la enajenación de los derechos fiduciarios hubo una diferencia de $19.430.724.855, constitutiva de pérdida deducible a la luz de lo dispuesto en el artículo 90 del Estatuto Tributario, la cual no estaba prohibida en la normativa fiscal, en especial, en los artículos 149 a 156 del ET.
Explicó que la resolución que resolvió el recurso de reconsideración violó el principio de correspondencia respecto del fundamento legal del requerimiento especial y la liquidación de revisión, porque mientras estos se soportaron en las normas que regulan la pérdida en la venta de acciones poseídas por más de dos años y la improcedencia de la pérdida en la enajenación de los derechos fiduciarios, en el fundamento de la resolución mencionada se aceptó expresamente la procedencia de la deducción por la pérdida en la venta de un activo denominado derecho fiduciario, pero no de la venta de acciones, en esa medida, la Administración reconoció que la liquidación oficial de revisión tenía falsa motivación y, a su vez, impidió al contribuyente el ejercicio del derecho de contradicción de manera clara y certera.
Precisó que el rechazo de la deducción violó el principio de legalidad tributaria por fundamentarse en el fraude fiscal, figura no regulada por el ordenamiento jurídico colombiano y cuyas características no pueden ser establecidas por un concepto de la DIAN.
Explicó que el acuerdo de salvamento de Coltejer obedeció a la necesidad de hacer viable una negociación que tenía un inmenso contenido social y económico, ajeno a maniobras defraudatorias, la cual se comunicó oficialmente a diferentes órganos del Estado, entre ellos la DIAN, quienes pudieron intervenir para analizar la viabilidad legal de los compromisos que los afectaban.
Detalló el procedimiento que debían seguir los accionistas mayoritarios para la cesión del control de Coltejer, para lo cual resaltó que las acciones que poseían en Coltejer estaban registradas en el mercado público de valores, por lo que su transferencia solo podía hacerse a través de una Oferta Pública de Acciones (OPA), circunstancia que impedía cumplir el acuerdo de salvamento para entregar el control de la compañía, por consiguiente, la transferencia a través de un patrimonio autónomo era un mecanismo idóneo, pues podía hacerse por fuera del mercado de valores sin incumplir con los porcentajes previstos en la ley, todo lo cual se hizo con la autorización de la Superintendencia Financiera y, por ende, no puede sostenerse que la operación se efectuó para obtener una disminución de impuestos.
Precisó que aún en el evento que no se acepte la deducción de la pérdida en la cesión de los derechos fiduciarios, son deducibles del impuesto de renta los ajustes por inflación acumulados hasta el año 2006 sobre las acciones de Coltejer y C.I. Coltejer que constituyen costo de los derechos fiduciarios enajenados.
Manifestó que los actos demandados no explicaron el incremento del valor declarado por concepto de anticipo del impuesto de renta del año 2009. Agregó que la jurisprudencia y la doctrina han considerado improcedentes las modificaciones del anticipo para el año siguiente a través de la liquidación de revisión correspondiente al periodo en el que aquél se declara.
Arguyó que la actuación acusada vulnera el principio non bis in ídem porque, ante el rechazo de la deducción de la pérdida se impusieron las sanciones de los artículos 647 y 647-1 del ET, como si fueran independientes y autónomas.
Añadió que el artículo 647-1 del ET solo establece una ficción legal, según la cual, la disminución de las pérdidas fiscales se considera un menor saldo a favor y que, acorde con la sentencia C-910 de 2004, es una base especial para imponer la sanción por inexactitud en todos los casos en que el aumento de ingresos y/o el rechazo de costos y deducciones de la declaración privada disminuyen la pérdida fiscal declarada, sin afectar el saldo a pagar o el saldo a favor declarado.
Descartó la aplicación de dicha base especial en el presente caso, porque la liquidación de revisión acusada determinó un mayor impuesto de renta real (no teórico), producto del mayor impuesto real liquidado, e impuso una sanción de $2.151.389.000, sobre el mismo. No puede pretenderse imponer una sanción adicional de $967.104.000 sobre un supuesto impuesto teórico, como si la DIAN no hubiera liquidado el mayor impuesto real.
Concluyó que la disminución de la pérdida declarada por el contribuyente no configura ninguna de las conductas sancionadas por el artículo 647 del ET y que, entre las partes, existe una...
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