SENTENCIA nº 15001-23-31-000-2006-00191-01 de Consejo de Estado (SECCION CUARTA) del 11-05-2020
| Sentido del fallo | ACCEDE PARCIALMENTE |
| Normativa aplicada | ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTÍCULO 107 / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTÍCULO 188 / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTÍCULO 189 |
| Emisor | SECCIÓN CUARTA |
| Fecha | 11 Mayo 2020 |
| Número de expediente | 15001-23-31-000-2006-00191-01 |
DERECHOS FIDUCIARIOS EN EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA – Tratamiento. Reiteración de jurisprudencia / DERECHOS FIDUCIARIOS EN EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA – Naturaleza / GASTOS POR CONCEPTO DE CONSERVACIÓN Y MANTENIMIENTO DE LOS ACTIVOS NO UTILIZADOS – Procedencia de la deducción / RELACIÓN DE CAUSALIDAD PARA LA PROCEDENCIA DE LA DEDUCIBILIDAD DE GASTOS – Configuración / GASTOS POR CONCEPTO DE AFILIACIÓN A GREMIOS Y CORPORACIONES – Deducibilidad / DEDUCIBILIDAD DE LOS PAGOS HECHOS A LAS «BOLSAS DE VALORES – Procedencia
2.1- Con relación al tratamiento que corresponde darle en el impuesto sobre la renta a los derechos fiduciarios, esta Sala empezó a advertir desde las sentencias del 25 de julio de 2019 (exp. 21703, CP: S.J.C.B. y del 14 de agosto de 2019 (exp. 23513, CP: ibidem), que se les debía atribuir el mismo régimen fiscal que tuviesen las acciones subyacentes en el patrimonio autónomo (…) Conforme con lo indicado en el fundamento jurídico nro. 2.1 de este proveído, a efectos del impuesto sobre la renta y complementarios, los derechos fiduciarios son representativos de los activos subyacentes del patrimonio autónomo y, por ello, tienen la calidad y naturaleza tributaria de tales activos, de manera que el fideicomitente titular de tales derechos fiduciarios conserva, a través de estos, las características de aquellos. En el caso concreto, los activos subyacentes son acciones en sociedades nacionales, y una de las características o condición tributaria de esos activos, que es la que interesa, consiste en que su valor patrimonial neto puede ser restado del patrimonio líquido que sirve de base para calcular la renta presuntiva (letra a. del artículo 189 del ET). Por consiguiente, considera la Sala que esa naturaleza tributaria de las acciones poseídas a través del patrimonio autónomo se refleja en los derechos fiduciarios poseídos por la demandante a 31 de diciembre del año 2000, de manera que es procedente excluir el valor patrimonial neto de los mismos para determinar la renta presuntiva del año gravable 2001, conforme lo ordenan los artículos 188 y 189 del ET. Por lo expuesto, prospera el cargo de apelación de la demandante. En consecuencia, se revoca la decisión del tribunal y se declara ajustada a derecho la liquidación realizada por la demandante de su renta líquida gravable por valor de $7.281.175.000, determinada por el sistema de renta presuntiva. 3- En lo que respecta a la deducibilidad de los gastos por concepto de conservación y mantenimiento de los activos no utilizados durante el año gravable 2001 en la actividad productora de renta, la actora afirma que, a efectos de comprobar el cumplimiento de los requisitos de que trata el artículo 107 del ET, su actividad productora de renta debe ser valorada de forma integral, por lo que la demandada no podía hacer un análisis individual de cada uno de sus activos para objetar, a partir de esa clase de juicio, la deducibilidad de los gastos de conservación y mantenimiento de sus plantas siderúrgicas que, por razones comerciales, no estuvieron operando durante el año 2001. La demandada limitó su defensa en la contestación de la demanda a señalar que dicho rechazo obedeció a la constatación que realizó, en los estados financieros de la compañía, de que la gerencia estaba «adelantando una evaluación desde el punto de vista técnico financiero a fin de establecer la viabilidad de su operación». (…) 3.1- El artículo 107 del ET señala que son deducibles las expensas realizadas durante el año gravable, siempre que tengan relación de causalidad con la actividad productora de renta, y sean necesarias y proporcionadas de acuerdo con cada actividad. La necesidad y la proporcionalidad de las expensas debe determinarse con criterio comercial, teniendo en cuenta las normalmente acostumbradas en cada actividad y las limitaciones que para expensas en particular disponga el ET. Así, para que se cumpla la relación de causalidad es indispensable que la expensa tenga una relación de causa y efecto con la actividad productora de renta, no como costo-ingreso, sino como gasto-actividad, de manera que, aunque la injerencia del gasto pueda probarse con el ingreso correlativo obtenido, esa no resulta ser la única prueba conducente, pertinente y útil a esos fines, pues, en todo caso, bastará con acreditar que si no se incurre en la erogación no es posible o se dificulta el desarrollo de la actividad generadora (…) A efectos de juzgar la deducibilidad de los gastos por concepto de conservación y mantenimiento de activos no utilizados durante el año gravable, como son las plantas siderúrgicas sobre las cuales se adelanta el debate, la Sala considera que aquella es procedente bajo el cumplimiento de los requisitos de causalidad, necesidad y proporcionalidad a los que se refiere el artículo 107 del ET. En ese sentido, se precisa que, acorde con el criterio de la Sala, la deducibilidad de tales erogaciones no está condicionada a la generación de ingresos por parte de los activos que no se utilizan durante el período gravable, como tampoco se puede exigir respecto de tales expensas el cumplimiento de los requisitos propios de la deducción por depreciación, conforme a los cuales se puede deducir la depreciación causada por desgaste de «bienes usados en negocios o actividades productoras de renta […] siempre que éstos hayan prestado servicio en el año o período gravable». Así, el cumplimiento del artículo 107 del ET está dado en función de que los gastos de mantenimiento y conservación de activos fijos productores de renta, que no se usan o utilizan durante un año gravable, guarden relación de causalidad en la medida en que tengan por objeto proteger la capacidad productiva del contribuyente, sean necesarios por cuanto habilitan a la compañía para que tenga la capacidad de producción instalada para desarrollar su actividad acorde con un factor externo relevante y determinable, como lo es la fluctuación de la demanda del mercado, y sean proporcionales en atención a la mesura y prudencia de tales rubros frente al provecho que se espera obtener de los activos en la generación de renta. 3.2- Con el objeto de determinar si las expensas asociadas a las plantas siderúrgicas no operadas por la actora en el año 2001 cumplen los requisitos del artículo 107 del ET para su deducibilidad, la Sala tiene por probados los siguientes hechos: (…) 3.3- Conforme a los anteriores hechos, la Sala reitera que, con el propósito de acreditar el cumplimiento de los requisitos del artículo 107 del ET, no resulta indispensable probar una correlación entre expensas incurridas y rentas generadas, por lo que la falta de operación o uso de un activo no puede ser óbice para no reconocer la deducibilidad de las expensas realizadas para su conservación y mantenimiento. Así, en ausencia de la anterior prueba, en todo caso bastará acreditar que aquellas contribuyeron, directa o indirectamente, al desarrollo de la actividad productora de renta de la compañía, es decir a la obtención de ingresos o, en su defecto, a facilitar su generación. Por ello, encuentra la Sala que el motivo expuesto por la Administración para rechazar los gastos asociados a los activos no utilizados por la actora no desvirtúa el cumplimiento de ninguno de los requisitos del artículo 107 del ET. Además, advierte que la demandada no presentó objeción alguna frente al concepto o el valor de las expensas certificadas por contador público. En contraste, la Sala juzga que dichas erogaciones estaban dirigidas a conservar las plantas en las condiciones necesarias para cuando fueran requeridas, tal como ocurrió en los años 2003 y 2004, lo que descarta, por una parte, la calificación de dichos gastos como meramente útiles, convenientes o suntuarios, y, por otra, evidencia que la decisión acerca de su falta de operación obedeció a razones comerciales justificadas (i.e. criterios comerciales aludidos por el artículo 107 ibidem) y no a una conducta inmotivada de la demandante. Por lo expuesto, es procedente la deducción de las expensas relacionadas con la conservación y mantenimiento de las plantas siderúrgicas que estuvieron inactivas durante el año 2001, por cuantía de $1.243.746.952. Prospera el cargo de apelación y se revoca en este aspecto la sentencia de primera instancia. 4- En cuanto a la deducibilidad de los gastos asociados a clubes sociales, la demandante alega que los mismos se acompasan con el cumplimiento del artículo 107 del ET, puesto que le permiten a los altos directivos de la compañía promocionar sus productos y desarrollar relaciones comerciales con clientes actuales o potenciales. Por el contrario, la Administración defiende su rechazo al señalar que la actora limitó su argumentación al exponer, de manera general, la importancia de los gastos de representación, sin realizar ningún análisis individual de las expensas desestimadas. Sobre el particular, el a quo manifestó que aunque la jurisprudencia de esta corporación ha aceptado la deducibilidad de tales erogaciones, en el sub lite la actora no probó que las mismas fueran indispensables, por lo que aquellas eran útiles pero no necesarias. En ese contexto, le corresponde a la Sala juzgar si las expensas asociadas a clubes sociales cumplen con los requisitos de deducibilidad del artículo 107 del...
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