| Materia | DEDUCCIONES CUYA RECUPERACIÓN CONSTITUYE RENTA LIQUIDA - Definición /
PRINCIPIO DE ASOCIACIÓN - Concepto /
CERTIFICADO DE REVISOR FISCAL - La función de las certificaciones contables es llevar al juez al convencimiento de la realidad de la situación financiera de la empresa /
COSTO PRESUNTO DE LOS BIENES INCORPORALES FORMADOS - Condiciones que se deben cumplir de manera taxativa para que opere el reconocimiento /
AVALÚO TÉCNICO - Naturaleza /
DEDUCCIONES CUYA RECUPERACIÓN CONSTITUYE RENTA LIQUIDA - incluirse dentro de la renta liquida /
AVALÚO TÉCNICO - La fluctuación entre el precio de enajenación y el de valoración no l restan validez al valúo técnico /
TESIS: Problema jurídico: Determinar si: 6.1.1. ¿Corresponde a renta líquida o constituye ingreso extraordinario el valor de las erogaciones, la reversión de provisiones, la desvalorización de activos fijos de años anteriores por corresponder a recuperación de deducciones mediante ajustes contables en el período gravable objeto de determinación de la renta? Al resolver este problema jurídico la Sala se ocupará de establecer si los valores reconocidos en la cuenta ingresos de ejercicios anteriores corresponden a un registro contable por ajustes de errores de años anteriores por concepto de un mayor valor en los intereses causados de los acreedores de la Ley 550 de 2005 y errores e inconsistencias en las cuentas pasivas que se corrigen contablemente. Así mismo, examinará si la DIAN no podía modificar la declaración privada del año gravable 2010 en la que se hizo la corrección contable por cuanto los ajustes a tales deducciones de los años gravables 2005 a 2009 fueron rechazados por improcedentes por corresponder a mayores valores liquidados cuando las declaraciones adquirieron firmeza. 6.1.2. ¿Desconoció la Administración la existencia del registro del intangible formado en la declaración privada presuntamente soportado en un avalúo técnico al valorar indebidamente las pruebas aportadas en sede administrativa? Al resolver este problema jurídico la Sala analizará si le asiste razón a la Administración al desconocer el valor declarado por cuanto no fue incorporado en la declaración de renta del año gravable 2009. Igualmente se revisará si el contribuyente soportó mediante avalúo técnico la marca, los derechos deportivos y otros intangibles. 6.1.3. ¿Es procedente el rechazo de los gastos operacionales por no haber aportado el contribuyente los soportes contables internos y externos, ni el libro de inventarios y balances como tampoco los auxiliares y con el suministro del libro diario de forma resumida? 6.1.4. ¿Son improcedentes las sanciones impuestas (por inexactitud, por no enviar información y por irregularidades en la contabilidad) al no configurarse el hecho sancionable por existir diferencia de criterios entre las partes sobre la norma aplicable? Al resolver este problema jurídico la Sala estudiará lo referente a la aplicación del principio de favorabilidad contemplado por la Ley 1607 de 2012 en concordancia con lo previsto en el artículo 282 de la Ley 1819 de 2016. Tesis: “(…) Conforme a la normativa (artículo 195 del E.T. Anota relatoría), la recuperación de deducciones constituye un mecanismo fiscal en el cual un ingreso obtenido en un año gravable posterior, pero que corresponde a conceptos, que en períodos anteriores fueron tratados como deducciones en el impuesto de renta, deben declararse en la anualidad de su percepción como renta líquida. Así, el contribuyente puede incurrir en ciertos gastos o pérdidas que detrae en el periodo gravable que se materializaron, pero luego los recupera en la vigencia siguiente o posterior donde tiene que reconocer esa recuperación. (…) (…) lo cierto es que cualquier monto que el contribuyente haya deducido previamente y con posterioridad lo haya recuperado se encuentra dentro de los supuestos de la normativa. La razón por la cual dicha recuperación debe incluirse dentro de la renta líquida, es porque la normativa no permite imputarle costos y gastos, ya que no se trata de un ingreso propiamente dicho, sino la recuperación de un gasto deducido previamente de la renta, esto es, la renta del período anterior fue disminuida en esa misma suma lo que comportó un menor impuesto (…) Nótese que conforme con el prenotado análisis, el cual fue analizado por la Sala, se observa que los gastos correspondientes a los intereses Ley 550 de 1999, esto es, los registrados en la cuenta 53959509, si fueron solicitados fiscalmente por la sociedad en los años gravables 2005 al 2009 por valor de $2.835.837.189, los cuales con posterioridad, esto es, en el año gravable 2010 fueron contabilizados en la cuenta 422605 como ingresos brutos no operacionales en cuantía de $2.063.288.000, es decir, hubo recuperación de deducciones. En este sentido, de acuerdo a la normativa citada y al criterio jurisprudencial expuesto, resulta patente que se configuran los supuestos del artículo 195 del Estatuto Tributario para que tales rubros sean registrados como renta líquida gravable en el renglón 63; pues dicha erogación solicitada al ser compensada posteriormente no puede tener el tratamiento de un ingreso pasible de imputación de costos y gastos, por cuanto esa no es su naturaleza fiscal, sino la de una deducción recuperada frente a la cual la normativa es clara en precisar que se debe aplicar directamente el impuesto. (…) Conforme con el principio de asociación, los ingresos devengados en un período determinado deben vincularse con los costos y gastos incurridos en el mismo período para producirlos, es decir, debe existir una relación de causalidad entre el ingreso y la expensa; lo que comporta que los ingresos de ejercicios anteriores no admiten deducción de gastos de ejercicios anteriores y, por ende, se reitera, este es el sustento por el cual tal ingreso debe registrarse en la renta líquida. Ahora bien, en lo que corresponde al certificado del revisor fiscal allegado con el fin de demostrar que los ingresos de ejercicios anteriores en cuantía de $2.176.001.054 en el año gravable 2010 obedecen a ajustes contables (fl. 210 c. p.), debe precisarse que de acuerdo con el artículo 777 del Estatuto Tributario y con la línea jurisprudencial trazada por el Consejo de Estado , la función de las certificaciones contables es llevar al juez al convencimiento de la realidad de la situación financiera de la empresa, razón por la cual debe ser completa, detallada y coherente y no puede simplemente versar sobre afirmaciones respecto de los registros contables, pues el revisor en su calidad de profesional en contaduría y responsable de la revisión y análisis de las operaciones de un ente social, se encuentra en capacidad de indicar los soportes, las cuentas o asientos y los libros en donde aparecen registradas las afirmaciones vertidas en sus certificaciones. (…) Conforme con la prenotada normativa (artículo 75 del E.T. anota relatoría) es necesario cumplir de manera taxativa dos condiciones para que opere el reconocimiento del costo presunto de los bienes incorporales formados, sobre el cual el legislador estableció la presunción legal de la cuantía en un 30% del valor de la enajenación. Exigencias que, señala la Sala, son de carácter sustancial y de obligatorio cumplimiento, so pena de la improcedencia del costo presunto (i) debe estar sustentado en un avalúo técnico y (ii) el intangible debe haberse incorporado en la declaración de renta del año anterior. (…) Frente a la naturaleza del avalúo técnico, el Consejo de Estado si bien ha puntualizado que el mismo constituye una estimación o parámetro para establecer el valor real de un inmueble, dicho criterio, mutatis mutandis es aplicable para la tasación de los intangibles y por ende es posible que el monto de la enajenación no coincida exactamente con la valuación realizada por un perito valuador, toda vez que la variación entre el precio de venta y el valor comercial del activo está dada por la fluctuación normal del mercado. (…) (…) Así, el hecho de que la valoración de la marca MILLONARIOS efectuada por una empresa valuadora haya diferido en 173 millones respecto del valor de la venta de dicho signo distintivo, ello no comporta que el avalúo técnico no sustentara el valor real del intangible, si como se ha aclarado por la misma jurisprudencia del máximo tribunal de lo contencioso, la fluctuación entre el precio de enajenación y el de valoración no le restan validez al avalúo técnico, ya que existen factores propios de la negociación que pueden alterar el valor final de la venta; razón por la cual esta Sala considera que respecto de la marca MILLONARIOS sí se cumple el segundo requisito exigido por el artículo 75 del Estatuto Tributario, esto es, que el costo presunto se encuentre soportado mediante avalúo técnico. (…) Es menester recordar que siendo la naturaleza de los intangibles la de un bien incorporal apreciable en dinero, su tratamiento contable y fiscal debe ser el de un activo cuyo registro se realiza en las cuentas de patrimonio por su valor patrimonial conforme a las reglas del impuesto sobre la renta. (…) (…) No obstante, respecto de los intangibles formados (situación que ocurre en el sub júdice), esto es, los generados internamente en el ente social en razón a la reputación que goza en el mercado, no resulta de posible aplicación lo previsto en el artículo 279 ibídem, teniendo en cuenta que dicho derecho inmaterial se va formando a través de la vida de la sociedad y se refleja en la confianza y credibilidad de los consumidores hacia los bienes o servicios producidos por dicha organización, de suerte que ante la falta de un valor de transacción previo sobre el intangible, la determinación del costo de adquisición resulta indeterminable, teniendo en cuenta que tal derecho inmaterial fue generado con ocasión del desarrollo de las actividades y del buen desempeño en el mercado de la empresa. En esas circunstancias, como quiera que la determinación del valor patrimonial sobre su costo de adquisición no resulta viable para los intangibles formados, es necesario acudir a la regla general del valor patrimonial determinada en el artículo 267 del Estatuto Tributario (…) (…) Al tenor de la preceptiva citada (artículo 267 del E.T. Anota relatoría), el valor patrimonial de los activos se establece por su precio de costo, conforme con lo previsto en las normas del título I de la legislación tributaria en el cual se regla el costo fiscal de los activos, el cual, para el caso concreto, es decir, el de los intangibles formados está regulado por el artículo 75 (artículo 16 de la Ley 788 de 2002) del Estatuto Tributario que disponía como costo fiscal presunto el 30% de la enajenación del activo, siempre y cuando se cumplieran los dos condicionamientos previstos en dicha disposición, esto es, el registro en el denuncio rentístico del activo y la realización del avalúo técnico en párrafos anteriores analizados. En consecuencia, para la Sala resulta claro que la determinación del valor patrimonial de los intangibles para el año gravable 2009 debe realizarse sobre las mismas normas que la legislación fiscal adoptó para el costo fiscal, esto es, según lo previsto en el artículo 75 ejusdem, el cual establece el 30% del valor de la negociación; de suerte que existe un vínculo inescindible entre el valor que figure en la declaración de renta del año inmediatamente anterior de dicho activo y el valor de la enajenación, cuyo soporte lo constituye el avalúo técnico. (…) Finalmente, en cuanto a la aplicación del artículo 82 del Estatuto Tributario relativo a los costos estimados y presuntos de los activos, debe precisarse que la aplicación de esta normativa entra en conflicto con el artículo 75 del Estatuto Tributario que regula específicamente el costo de los bienes incorporales formados, por lo que si bien ambas disposiciones se encuentran dentro del mismo Capítulo II relativo a Costos, lo cierto es que la situación regulada por el artículo 75 ibídem, resulta de aplicación excluyente y preferente dada su especialidad que regula el costo fiscal de los intangibles formados, siendo esta materia el objeto de la litis; en tanto que el artículo 82 establece la determinación de los costos presuntos de los activos que al ser una norma de carácter general y residual solo resulta aplicable en los eventos en que no exista disposición especial. (…) Conforme a la normativa transcrita (artículos 108 y 664 del E.T. Anota relatoría) y al criterio jurisprudencial reseñado (sentencia del Consejo de Estado del 14 de junio de 2018, Exp.: 21061, C.P. Dra. Stella Jeannette Carvajal Basto. Anota relatoría), para la procedencia de la deducción de los salarios en las declaraciones de renta de los contribuyentes es requisito sine qua non la acreditación de los pagos de los aportes parafiscales (seguridad social y parafiscales propiamente dichos), so pena de que su pago sea desconocido por la Administración fiscal en los términos del artículo 664 del Estatuto Tributario, de suerte que el pago de los aportes a la protección social tiene una doble connotación y beneficio, toda vez que por un lado, constituyen propiamente una deducción del impuesto de renta y de otra parte, se instituyen en un requisito de procedencia para deducir los salarios pagados a los trabajadores y de esta forma reducir la renta líquida. De igual forma, siguiendo la misma línea de criterio del Consejo de Estado sobre la prueba de los pagos parafiscales que al no estar sujeta a tarifa legal permite su acreditación con la presentación de las planillas de aportes o los recibos de las entidades respectivas, se determina que no hay lugar al desconocimiento de lo cotizado por concepto de dichos aportes parafiscales ante la falta de los certificados de paz y salvo de las entidades administradoras. (…) Ahora bien, con ocasión de la respuesta al requerimiento especial el contribuyente allegó el cuadro de amortización de derechos deportivos 2010 en el que relaciona el jugador, el cargo a amortizar, la amortización anual y el nuevo saldo a diciembre 31 de 2010. No obstante, omitió que para valorar la información mencionada en dicho cuadro es necesario su cotejo a la luz de las demás pruebas contables tales como los soportes y los libros auxiliares, los cuales no fueron debidamente aportados a pesar de los reiterados requerimientos efectuados por la Administración; por lo que en consonancia con el artículo 781 ibídem opera en su contra la prueba indiciaria que presume el desconocimiento de las depreciaciones y amortizaciones llevadas al gasto en su denuncio rentístico al no haberlo desvirtuado con las demás probanzas que fundamentaran la deducción. (…) Según el criterio reiterado del Máximo Tribunal Administrativo, la falta de presentación de la información quebranta la efectividad de la labor de investigación y fiscalización de la autoridad tributaria en una magnitud considerable que puede llegar a imposibilitar su ejercicio a tiempo impidiendo con ello su facultad sancionatoria ante el incumplimiento del deber formal del administrado por lo cual resulta aplicable la máxima tasación prevista en la norma. (…) De acuerdo con lo expuesto, la imposición de esta sanción (sanción por irregularidades en la contabilidad. Anota relatoría) supondría en principio la aplicación de una responsabilidad objetiva, por cuanto ante la falta de exhibición del documento se genera la multa. No obstante, la finalidad de la sanción permite que la misma deba analizarse atendiendo las circunstancias fácticas del caso, pues si la realidad económica y financiera de la empresa deviene probada con los demás libros contables expuestos en la diligencia, debe entenderse satisfecho el propósito y por ende hay lugar a su exoneración. (…) En el caso de litis, se advierte que no se exhibió el libro de inventario y balances; en tanto que el libro de actas si se presentó, pero de manera parcial, toda vez que estaba incompleto. En ese orden, es claro para la Sala la procedencia del análisis efectuado por el Consejo de Estado en el sentido de que, si la realidad financiera del ente económico se acredita con los restantes libros contables que tuvo a la vista la Administración, deberá entenderse subsanada la irregularidad y satisfecha la solicitud de información; supuesto que ocurre en el sub júdice, puesto que con el libro de mayor y balances se demuestra el inventario existente para el año gravable 2010 y en lo que concierne al libro de actas, conforme a lo manifestado por la propia Administración, el mismo sí fue exhibido pero de manera incompleta, circunstancia que escapa al alcance de lo previsto por la normativa como hecho generador de la sanción por irregularidades en la contabilidad sancionado por la DIAN, en atención a que dicha infracción fue considerada para la imposición de la sanción por no envío de la información, de suerte que si este hecho constituye el fundamento para imponer una vez más la sanción, tal decisión comporta multar al contribuyente dos veces por un mismo hecho, contraviniendo con ello el principio constitucional del non bis in ídem. (…)” |
