SENTENCIA nº 68001-23-33-000-2013-00243-01 de Consejo de Estado (SECCION CUARTA) del 20-06-2019
| Sentido del fallo | ACCEDE |
| Normativa aplicada | ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 62 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 65 / LEY 223 DE 1995 – ARTÍCULO 72 / LEY 1333 DE 1996 – ARTÍCULO 2 / LEY 1333 DE 1996 – ARTÍCULO 4 / LEY 1819 DE 2016 – ARTÍCULO 282 / LEY 1819 DE 2016 – ARTÍCULO 282 PARÁGRAFO 5 / LEY 1819 DE 2016 – ARTÍCULO 287 / LEY 1819 DE 2016 – ARTÍCULO 288 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 640 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 647 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 648 / LEY 1437 DE 2011 (CPACA) – ARTÍCULO 188 / LEY 1564 DE 2012 (CÓDIGO GENERAL DEL PROCESO) – ARTÍCULO 365 |
| Emisor | SECCIÓN CUARTA |
| Fecha | 20 Junio 2019 |
| Número de expediente | 68001-23-33-000-2013-00243-01 |
COSTO DE ACTIVOS MÓVILES ENAJENADOS PARA EFECTOS DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA Y COMPLEMENTARIOS – Sistemas de determinación / COSTO DE ACTIVOS MÓVILES ENAJENADOS PARA CONTRIBUYENTES OBLIGADOS A PRESENTAR LA DECLARACIÓN DE RENTA FIRMADA POR REVISOR FISCAL O CONTADOR – Sistemas de determinación / MÉTODOS DE VALORACIÓN DE INVENTARIOS – Aplicación uniforme en la contabilidad / AUTORIZACIÓN PARA EL CAMBIO O USO COMBINADO DE MÉTODOS DE VALORACIÓN DE INVENTARIOS – Sustento normativo / SISTEMA RETAIL O MENUDEO COMO MÉTODO DE VALORACIÓN DE INVENTARIOS Y COSTO DE VENTAS – Aceptación / SISTEMA RETAIL COMO MÉTODO DE VALORACIÓN DE INVENTARIOS Y COSTO DE VENTAS – No requiere aprobación para su adopción / SISTEMA RETAIL COMO MÉTODO DE VALORACIÓN DE INVENTARIOS Y COSTO DE VENTAS – Utilizado por minoristas / SISTEMA RETAIL COMO MÉTODO DE VALORACIÓN DE INVENTARIOS Y COSTO DE VENTAS – Finalidad / SISTEMA RETAIL COMO MÉTODO DE VALORACIÓN DE INVENTARIOS Y COSTO DE VENTAS – Aplicación para determinar la razón del costo / ERROR EN APLICACIÓN DE FÓRMULA PARA CALCULAR LA RAZÓN DEL COSTO – Configuración / MÉTODO DE VALORACIÓN DE INVENTARIOS NO APLICADA DE MANERA UNIFORME EN LA CONTABILIDAD DURANTE EL AÑO GRAVABLE – Configuración / ERRORES EN EL REGISTRO PARA APLICAR LA FÓRMULA EN LA VALORACIÓN DE INVENTARIOS POR EL SISTEMA RETAIL – Configuración / AJUSTES REALIZADOS EN NOTA DE CONTABILIDAD EN QUE DISMINUYE EL INVENTARIO Y AUMENTO COSTO DE VENTAS – Improcedencia
El artículo 62 del Estatuto Tributario dispone que para establecer el costo de los activos móviles enajenados, debe aplicarse alguno de los siguientes sistemas: “juego de inventarios”, “inventarios permanentes o continuos”, o “cualquiera otro sistema de reconocido valor técnico”, autorizado por la Dirección General de Impuestos Nacionales. Tratándose de contribuyentes obligados a presentar la declaración de renta firmada por revisor fiscal o contador público, “deberán establecer el costo de la enajenación de los activos movibles por el sistema de inventarios permanentes o continuos, o por cualquier otro sistema de reconocido valor técnico...”. Sobre la utilización de los métodos de valoración, el parágrafo del artículo 65 del Estatuto Tributario, modificado por el artículo 72 de la Ley 223 de 1995, dispone: “El método que se utilice para la valoración de inventarios, de acuerdo con las normas de contabilidad generalmente aceptadas, deberá aplicarse en la contabilidad de manera uniforme, durante todo el año gravable, debiendo reflejarse en cualquier momento del período en la determinación del inventario y el costo de ventas.” El cambio de método de valoración deberá ser aprobado previamente por el Director de Impuestos y Aduanas Nacionales, de acuerdo con el procedimiento que señale el reglamento. El mismo funcionario podrá autorizar, cuando las circunstancias técnicas del contribuyente así lo ameriten, el uso parcial del sistema de inventarios periódicos. Se considera como método aceptado por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales el denominado sistema “retail”. Destaca la Sala. Mediante el Decreto 1333 de 1996 se reglamentó la Ley 223 de 1995 y en el artículo 2º se dispuso que los contribuyentes podrán solicitar autorización para el uso parcial del sistema de inventarios periódicos en forma combinada con el sistema de inventarios permanentes, cuando las circunstancias técnicas así lo ameriten; y en el artículo 4º de la misma disposición se consagró que el “retail”, como método de valoración de inventarios, no requiere para su adopción de aprobación previa por parte de dicha entidad. A. respecto, la Sala ha señalado que “por disposición legal, el contribuyente no está obligado a obtener autorización previa para adoptar el método “retail”, y que sólo está obligado a hacerlo, cuando habiendo adoptado dicho método, decida cambiarlo por otro, o cuando requiera utilizar en forma combinada los sistemas de “inventarios periódicos e “inventarios permanentes”, acreditando las circunstancias técnicas que así lo ameritan”. A su vez, la doctrina ha precisado que “el menudeo o retail es un mecanismo aceptado para la determinación del valor de los inventarios y el costo de ventas, y su adopción no requiere de autorización de la DIAN. Ahora bien, es necesario comentar que la técnica contable ha creado este método de estimación para ser utilizado bajo los siguientes parámetros: a) a su uso se acepta para las actividades de compra y venta de mercancías sin proceso de transformación, que se hagan al detalle o al por menor. En otros términos se acepta para la actividad comercial y no para la industrial y siempre y cuando la venta se haga al por menor”. Según las NIC 2 (N.s Internacionales de Contabilidad), el método de los minoristas [retail] se utiliza a menudo, en el sector comercial al por menor, para la valoración de existencias, cuando haya un gran número de artículos que rotan velozmente, que tienen márgenes similares y para los cuales resulta impracticable utilizar otros métodos de cálculo de costos. En este método, el costo de las existencias se determinará deduciendo, del precio de venta del artículo en cuestión, un porcentaje apropiado de margen bruto. El porcentaje aplicado tendrá en cuenta la parte de las existencias que se han marcado por debajo de su precio de venta original. A menudo se utiliza un porcentaje medio para cada sección o departamento comercial. En esa medida, el objetivo buscado mediante el empleo del método “retail” es obtener la estimación del costo de ventas y el valor del inventario final, sin tener que emplear un inventario físico de la mercancía. Para garantizar una correcta aplicación de este método, las mercancías deben clasificarse por grupos homogéneos a los cuales se les asigna un precio de venta a partir del costo de compra y un margen de utilidad. (…) Es un hecho no discutido por las partes que el método “retail” es utilizado para determinar el costo de inventarios vendidos cuando la cantidad y diversidad de la mercancía es de alta rotación y en los cuales es prácticamente imposible establecer el costo exacto de cada una de las unidades vendidas. Sin embargo, difieren en la aplicación del método para establecer la razón del costo, que afecta el inventario final y el costo de ventas registrado en el año gravable 2010. (…) Teniendo en cuenta las precisiones realizadas por la Administración Tributaria, conviene aclarar que los valores registrados en el inventario valorizado al “retail”, específicamente, en lo concerniente al costo disponible y al menudeo disponible, no son sumas objeto de discusión por la DIAN, sino solamente lo relacionado con la aplicación del método para determinar la razón del costo, lo cual afecta el valor del inventario final y, por consiguiente, el costo de ventas. Como lo precisó la DIAN, el ajuste realizado el 31 de diciembre de 2010 en la nota de contabilidad No. 2446, por valor de $1.148.732.000, no tiene respaldo probatorio para que se haya aumentado el costo de ventas y disminuido el inventario en la misma cantidad, toda vez que las estimaciones efectuadas en las hojas denominadas “inventario valorizado al retail”, no dan certeza de las operaciones realizadas al aplicar el método y, además, en algunos casos al efectuar los cálculos con los datos suministrados por la actora, se obtienen resultados diferentes en la razón del costo, lo cual altera el inventario final y el costo de ventas. (…) La Sala al revisar los cálculos según los datos consignados en la hoja de inventario valorizado al retail, evidenció un error en la aplicación de la fórmula para calcular la razón de costo (Disponible al costo/Disponible al precio de venta), y por consiguiente, en los valores del costo de ventas a precio de costo y del inventario final a precio de costo (…). De manera que en el grupo de plásticos se encontraron irregularidades. Por ejemplo, en el mes de enero del año 2010, el costo disponible de 148.474.261 dividido sobre el menudeo disponible de 161.660.629, da como resultado [razón del costo] 0,918 y no 0,318, como lo registra la sociedad demandante, lo cual afecta el inventario y, por consiguiente, el costo de ventas. A su vez, al realizar el análisis al grupo de láminas, que según la DIAN presentaba error de...
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