Sentencia nº 76001-23-31-000-2004-03765-01(18754) de Consejo de Estado - Sala Contenciosa Administrativa - SECCIÓN CUARTA, de 27 de Marzo de 2014
| Fecha | 27 Marzo 2014 |
| Emisor | SECCIÓN CUARTA |
| Materia | Derecho Fiscal |
| Tipo de documento | Sentencia |
AUXILIOS Y PRIMAS EXTRA LEGALES - Los pagos efectuados al trabajador por concepto de auxilios de nacimiento, matrimonio, defunción de familiares, educación y telefonía celular, servicios médicos y medicamentos y primas extralegales son deducibles del impuesto sobre la renta / DEDUCCION POR PAGOS DE AUXILIOS Y PRIMAS EXTRA LEGALES - Proceden si se demuestra que son expensas normalmente acostumbradas en empresas que desarrollan la misma actividad de quien la solicita y que se cumplen los demás requisitos legales para el efecto / PAGOS LABORALES EXTRA LEGALES - Constituyen salario / DEDUCCION POR PAGOS LABORALES - Requisitos / PAGOS NO SALARIALES - Noción
La sociedad actora explicó que pagó a los trabajadores de la empresa auxilios por concepto de nacimiento, por matrimonio, por defunción de familiares, por educación y por telefonía celular, en cuantía de $20.820.545 y primas extralegales de vacaciones, escolaridad y quinquenal por $173.006.292. Alegó que esas expensas son necesarias para el desarrollo de la actividad productora de renta de la empresa. Asimismo, con fundamento en ciertas cifras estadísticas del DANE, argumentó que probó que este tipo de pagos eran normalmente acostumbrados en la actividad económica empresarial en que se encuentra la compañía. Para la DIAN, por el contrario, este tipo de pagos no son necesarios, en tanto que no constituyen un incentivo a la producción de renta de la empresa. Para la Sala, las erogaciones rechazadas son deducibles del impuesto sobre la renta, porque la demandante demostró que tales gastos son normalmente acostumbrados y, por ende, necesarios en la actividad productora de renta de la compañía. En primer lugar, se precisa que existen diferentes maneras de remunerar el servicio prestado por los trabajadores, bien sea en dinero o en especie; a través de pagos directos o indirectos, con una remuneración ordinaria o extraordinaria; fija o variable. Todos ellos constituyen pagos laborales, deducibles de la renta del contribuyente en la medida en que reúnan los requisitos generales para la deducción, esto es, que tengan relación de causalidad con la actividad productora de renta, que sean necesarios y proporcionados. Adicionalmente, el artículo 108 del Estatuto Tributario exige acreditar que el empleador está a paz y salvo por concepto de aportes parafiscales [...] De acuerdo con lo anterior, los pagos provenientes de la relación laboral que no constituyen salario son aquellos pagos hechos al trabajador de manera ocasional y por mera liberalidad del empleador; los que se dirigen al desempeño de las funciones del empleado, sin incrementar su patrimonio; las prestaciones sociales, y aquellos beneficios extralegales o pagos en especie en los que se haya pactado expresamente que no constituyen salario. Las primas extralegales y auxilios son pagos que retribuyen de manera directa el servicio prestado por el trabajador, de tal manera que no tienen una naturaleza distinta a la de salario. Para que se considere ocasional, es necesario que el pago se realice de manera accidental o contingente, lo cual no ocurrió en este caso, pues, de acuerdo con las pruebas que aportó la demandante, durante todo el año 2001 efectuó dichos pagos a los trabajadores de la empresa respecto de quienes se dio alguna de las condiciones para el pago del auxilio (nacimiento, matrimonio, defunción y telefonía celular), y sobre los mismos efectuó la respectiva retención en la fuente […] Precisado lo anterior, y teniendo en cuenta que la necesidad debe medirse con criterio comercial, en el caso sub examen, la Sala estima que las razones que adujo la demandante permiten inferir que este tipo de expensas son normalmente acostumbradas en otras empresas que desarrollan la misma actividad que Colombiana de Moldeados S.A. Para la Sala, las cifras que mostró la demandante en cuanto al pago de salarios y prestaciones legales y extralegales en el sector de la industria manufacturera, constituyen un parámetro válido de comparación para evidenciar, con criterio comercial, que este tipo de gastos son normalmente acostumbrados y que, por ende, son deducibles conforme con el artículo 107 del Estatuto Tributario.
FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTICULO 107 / CODIGO SUSTANTIVO DEL TRABAJO - ARTICULO 127 / CODIGO SUSTANTIVO DEL TRABAJO - ARTICULO 128
NOTA DE RELATORIA: La síntesis del asunto es la siguiente: Colombiana de Moldeados S.A. demandó los actos por los que la DIAN le modificó la declaración de renta del año 2001, en el sentido de rechazar como expensas deducibles los pagos que efectuó, a favor de los trabajadores de la empresa, por concepto de auxilios de nacimiento, matrimonio, defunción de familiares, educación y telefonía celular; servicios médicos y medicamentos y por primas extralegales. La Sala confirmó la sentencia del Tribunal Administrativo del Valle del Cauca que anuló dichos actos, en cuanto concluyó que las expensan procedían al reunir los requisitos del art. 107 del E.T.
EXPENSAS NECESARIAS - Requisitos para que sean deducibles / RELACION DE CAUSALIDAD - Atiende a la conexidad entre el gasto y la actividad generadora de renta o la productividad de la empresa y se mide por la injerencia del gasto en la actividad y, por ende, en la productividad / NECESIDAD Y PROPORCIONALIDAD DEL GASTO – Alcance
El artículo 107 del Estatuto Tributario dispone: “ART. 107.- Las expensas necesarias son deducibles. Son deducibles las expensas realizadas durante el año o período gravable en el desarrollo de cualquier actividad productora de renta, siempre que tengan relación de causalidad con las actividades productoras de renta y que sean necesarias y proporcionadas de acuerdo con cada actividad. La necesidad y proporcionalidad de las expensas debe determinarse con criterio comercial, tenido en cuenta las normalmente acostumbradas en cada actividad y las limitaciones establecidas en los artículos siguientes”. La S. ha reiterado que la relación de causalidad significa que los gastos, erogaciones o simplemente salida de recursos del contribuyente deben guardar una relación causal, de origen - efecto, con la actividad u ocupación que le genera la renta al contribuyente. Esa relación, vínculo o correspondencia debe establecerse entre la expensa (costo o gasto) y la actividad que desarrolla el objeto social (principal o secundario), pero que, en todo caso, le produce la renta, de manera que sin aquella no es posible obtenerla. O, como recientemente lo precisó la Sala, la conexidad debe ser entre el gasto y la actividad generadora de renta o, mejor, con la productividad de la empresa, conexidad que se mide por la injerencia (nexo) que tiene el gasto en dicha actividad y, por ende, en dicha productividad (efecto). Así mismo, la Sala ha precisado que el artículo 107 del E.T no exige que a instancia del gasto se genere un ingreso, lo que exige es que tenga relación de causa y efecto, pero no como gasto-ingreso, sino como gasto-actividad (productividad). Por eso, se considera que la injerencia que tiene el gasto en la productividad puede probarse con el ingreso obtenido, pero esa no necesariamente es la única prueba de la injerencia, si por tal se entiende la acción de “Entremeterse, introducirse en una dependencia o negocio”. En cuanto a la necesidad del gasto, se ha considerado que por expensas necesarias se debe entender que son gastos que se generan de manera forzosa en la actividad productora de renta, de manera que sin tales gastos no se puede obtener la renta. Son indispensables, aunque no sean permanentes sino esporádicos. Como lo exige la norma, lo esencial es que el gasto sea “normalmente acostumbrado en cada actividad”, lo que excluye que se trate de gastos simplemente suntuarios, innecesarios o superfluos, o meramente útiles o convenientes. Y, en cuanto a la proporcionalidad, ésta atiende a la magnitud que aquellas representen dentro del total de la renta bruta (utilidad bruta), la que debe medirse y analizarse en cada caso de conformidad con la actividad económica que se lleve a cabo, conforme con la costumbre comercial para ese sector. De manera que el rigor normativo cede ante los gastos reiterados, uniformes y comunes que se realicen, sin perjuicio de la causalidad y necesidad que también deben concurrir.
FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTICULO 107
NECESIDAD Y PROPORCIONALIDAD DEL GASTO - Se deben medir con criterio comercial. Criterios para el efecto. Reiteración jurisprudencial
Como lo señaló la Sala, en la sentencia del 10 de marzo de 2011, tanto la necesidad, como la proporcionalidad, deben medirse con criterio comercial, y para el efecto, el artículo 107 del E.T. dispone dos parámetros de análisis. El primero, que la expensa se mida teniendo en cuenta que sea una expensa de las normalmente acostumbradas en cada actividad. La segunda, que la ley no limite la expensa como deducible. Que respecto de la primera, habida cuenta de que el parámetro de comparación depende de la actividad que desarrolle la empresa y de las expensas que realicen empresas que desarrollen la misma actividad, este es un asunto de hecho que amerita ser probado. Por lo tanto, la dificultad en este punto concierne a la prueba que deberá acreditar el contribuyente para demostrar el derecho a la deducción. Explicó que la prueba se debe encauzar a demostrar que hay empresas que realizan determinada actividad, como la que ejerce el contribuyente que invoca la deducción, y que incurren en las mismas expensas de manera forzosa. Que lo forzoso puede devenir del cumplimiento de obligaciones legales, del cumplimiento de obligaciones empresariales o de la costumbre mercantil. En este último caso, como “Hábito, modo habitual de obrar o proceder establecido por tradición o por la repetición de los mismos actos y que puede llegar a adquirir fuerza de precepto.”, y que, en todo caso, debe probarse. Por tanto, la expensa será deducible si...
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