Sentencia nº 17001-23-31-000-2012-00199-01 de Consejo de Estado - Sala Contenciosa Administrativa - SECCIÓN CUARTA, de 9 de Julio de 2015
| Fecha | 09 Julio 2015 |
| Emisor | SECCIÓN CUARTA |
| Tipo de documento | Sentencia |
PRINCIPIO DE CONGRUENCIA DE LA SENTENCIA / CONGRUENCIA INTERNA DE LA SENTENCIA / CONGRUENCIA EXTERNA DE LA SENTENCIA / REINTEGRO DE LA DEDUCCION POR INVERSION EN ACTIVOS FIJOS REALES PRODUCTIVOS / DEDUCCION POR INVERSION EN ACTIVOS FIJOS REALES PRODUCTIVOS / FALTA DE USO O ENAJENACION DE ACTIVOS FIJOS REALES PRODUCTIVOS / RENTA LIQUIDA GRAVABLE POR REINTEGRO DE ACTIVO REAL PRODUCTIVO / RENTA LIQUIDA POR RECUPERACION DE DEDUCCIONES / INGRESOS BRUTOS NO OPERACIONALES / INGRESOS NO AFECTADOS CON COSTOS Y DEDUCCIONES
FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 158-3 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 195 / LEY 863 DE 2003 – ARTICULO 68 / DECRETO 1766 DE 2004 – ARTICULO 3
NOTA DE RELATORIA: Sobre el principio de congruencia se cita la sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta, de 16 de agosto de 2002, Exp. 76001-23-24-000-1997-4345-01(12668), C.P.J.Á.P.H.
CONSEJO DE ESTADO
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCION CUARTA
Consejero ponente: M.T.B. DE VALENCIA
Bogotá D.C., nueve (9) de julio de dos mil quince (2015)
Radicación número: 17001-23-31-000-2012-00199-01(20713)
Actor: SIDERURGICA COLOMBIANA S.A. – SICOLSA EN REORGANIZACION
Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN
FALLO
La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la demandante, contra la sentencia del 12 de septiembre de 2013, proferida por el Tribunal Administrativo de Caldas que negó las súplicas de la demanda.
El 30 de abril de 2008, Siderúrgica Colombiana S.A. en Reorganización, en adelante SICOLSA, presentó electrónicamente la declaración de renta por el año gravable 2007, en la que liquidó un saldo a favor por $89.188.000[1]. La anterior declaración fue corregida el 17 de diciembre de 2009[2], sin modificar el valor a pagar ni el saldo a favor, para llevar al renglón 43 “ingresos brutos no operacionales” el valor correspondiente al reintegro de la deducción especial por inversión en activos fijos reales productivos, solicitada en el año gravable 2005, equivalente a $1.133.388.000, por cuanto dejó de utilizar en la actividad productora de renta, los activos fijos reales productivos por los que había solicitado la deducción especial en el año 2005, en cumplimiento del artículo 3º del Decreto 1766 de 2004.
El 26 de abril de 2010, la Administración profirió el Requerimiento Especial 1023820100000031 donde propone reclasificar los $1.133.388.000 al renglón 63 “rentas gravables”, para un saldo a pagar de $296.164.000, sin liquidar sanción por inexactitud[3]. La contribuyente respondió oportunamente el requerimiento especial[4].
El 28 de diciembre de 2010, la DIAN profirió la Liquidación Oficial de Revisión 102412010000093 en la que mantuvo la glosa propuesta en el requerimiento especial, de manera que al incluir en el renglón de “rentas gravables” los $1.133.389.000, este valor se convirtió en la renta líquida gravable del ejercicio ya que en la declaración de corrección se había liquidado el impuesto sobre la renta presuntiva[5].
Previa interposición del recurso de reconsideración[6], la Administración expidió la Resolución 900260 del 19 de diciembre de 2011, mediante la cual confirmó el acto recurrido[7].
DEMANDA
SICOLSA, en ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho, solicitó la nulidad de la liquidación oficial de revisión y de la resolución que decidió el recurso de reconsideración. A título de restablecimiento del derecho pidió que se declare la firmeza de la declaración privada correspondiente al año gravable 2007, presentada el 17 de diciembre de 2009.
Las normas invocadas como violadas son:
- Artículo 29 de la Constitución Política
- Artículo 84 del Código Contencioso Administrativo
- Artículos 195, 712 y 730 del Estatuto Tributario
- Artículo 264 de la Ley 223 de 1995
- Artículo 3º del Decreto 1766 de 2004
- Artículo 1º de la Resolución 16114 de 2007 del Director de la DIAN
Como concepto de violación expuso, en síntesis, lo siguiente:
Manifestó que el artículo 3º del Decreto 1766 de 2004 establece la obligación de reintegrar la deducción por inversión en activos fijos reales productivos, en los casos en que el activo que dio origen a esa deducción es enajenado o simplemente se deja de utilizar en la actividad productora de renta, antes de cumplirse el término de amortización o depreciación por el sistema de línea recta, por lo tanto, dicho reintegro deberá hacerse en la declaración del impuesto sobre la renta del año gravable en que esos supuestos ocurran.
Señaló que el valor del reintegro corresponde al valor proporcional de la deducción tomada, teniendo como referencia la vida útil del activo pendiente por depreciar o amortizar. Indicó que el reintegro debe incorporarse como una renta líquida gravable en la declaración de renta en que ocurra la recuperación de la deducción, así lo estableció el artículo 3º del Decreto 1766 de 2004, concordante con la regla general consagrada en el artículo 195 del Estatuto Tributario, el cual señala que la recuperación de las deducciones constituye renta líquida para el contribuyente.
Afirmó que el listado de conceptos que constituyen renta líquida gravable en el artículo 195 del Estatuto Tributario, no es taxativo, por tanto, la deducción por inversión en activos fijos se incluye dentro de esta clasificación cuando el precepto se refiere a «cualquier otro concepto», razón por la cual, no puede otorgarse un trato disímil a la recuperación de la deducción por activos fijos reales productivos, respecto de otras deducciones que disminuyen la renta bruta del contribuyente y concluir que la recuperación de la deducción del artículo 158-3 del Estatuto Tributario, constituye renta gravable, mientras que las demás recuperaciones de deducciones, constituyen una renta líquida.
Sostuvo que la demandante siguió las directrices de la DIAN señaladas para el diligenciamiento de la declaración de renta por el año gravable 2007, en el instructivo del formulario prescrito para dicho año mediante la Resolución 16114 del 29 de diciembre de 2007 y, en consecuencia, incluyó tal recuperación en el renglón 43 «ingresos brutos no operacionales» de la declaración de renta, toda vez que en el formulario no existía un renglón destinado exclusivamente al reintegro de la deducción por inversión en activos fijos reales productivos o para el reintegro de deducciones en general.
Alegó que la necesidad de incluir la recuperación de la deducción por inversión en activos fijos reales productivos en el renglón de «ingresos brutos no operacionales» se deriva de: i) la naturaleza de la suma reintegrada, en la medida en que ésta constituye un ingreso que desde el punto de vista fiscal aumenta el patrimonio sin corresponder a la actividad propia del objeto social y ii) de la estructura del formulario de la declaración de renta y del artículo 3º del Decreto 1766 de 2004, el cual señala que este ingreso por recuperación de deducciones debe incluirse en el renglón de los ingresos brutos no operacionales y no pueden ser afectados con ningún costo o deducción a fin de garantizar el tratamiento de renta líquida especial.
Resaltó que teniendo en cuenta que para el año gravable 2007, el formulario de la declaración de renta no incluyó un renglón denominado recuperación de deducciones y que los artículos 195 del Estatuto Tributario y 3º del Decreto 1766 de 2004 tampoco indican en qué renglón del formulario debe incluirse tal recuperación, fue necesario acudir al instructivo de dicho formulario, para proceder con el correcto diligenciamiento de la declaración de corrección del impuesto sobre la renta del año gravable 2007.
Señaló que la consecuencia jurídica de que tanto el formulario de la declaración de renta como su instructivo sean adoptados mediante una resolución, es que éstos tienen la naturaleza jurídica de ser un acto administrativo de carácter general y, por tanto, de obligatorio cumplimiento por parte de los contribuyentes obligados a declarar y por la misma administración tributaria, como lo ha reconocido el Consejo de Estado.
Precisó que el instructivo del formulario de la declaración del impuesto sobre la renta para el año 2007 prescribía para el renglón 43 lo siguiente: «(…)R. en esta casilla además el valor de los ingresos provenientes de la recuperación de deducciones, los cuales no pueden ser afectados con costos y deducciones de la renta ordinaria». Resaltó que el instructivo del formulario de la declaración de renta no discrimina cuáles son las recuperaciones de deducciones que deben incluirse en este renglón, por el contrario establece de manera genérica que en este renglón se debe incorporar la recuperación de deducciones, señalando como único requisito, que no pueden ser afectadas con costos y deducciones, razón por la cual debe entenderse que se incluyen tanto las del artículo 195 del Estatuto Tributario como la recuperación de la deducción por activos fijos reales productivos.
Manifestó que, por el contrario, el instructivo del formulario establece que en el renglón 63, correspondiente a rentas gravables y en el que a juicio de la DIAN se debió incluir la recuperación de la deducción de activos fijos reales productivos, solamente se debe incluir el valor de los activos omitidos y/o pasivos inexistentes declarados en períodos anteriores no revisables por la DIAN. Al respecto transcribió apartes de la cartilla mediante la cual se dan las instrucciones para el diligenciamiento de la declaración de renta del año gravable 2007 y en la que se reitera la forma en que se debe declarar la recuperación de deducciones.
Sostuvo que no entiende por qué en los actos administrativos demandados, la DIAN hace caso omiso a las instrucciones establecidas tanto en el instructivo del formulario plasmado en la resolución 16114 de 2007 como en la cartilla expedida en virtud de dicho formulario de renta y, en su lugar, se limita a afirmar que esa cartilla no resulta aplicable por no ser de obligatoria aplicación y porque...
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