Sentencia nº 66001-23-33-000-2013-00470-01 de Consejo de Estado - Sala Contenciosa Administrativa - SECCIÓN CUARTA, de 18 de Julio de 2019 (caso SENTENCIA nº 66001-23-33-000-2013-00470-01 de Consejo de Estado (SECCION CUARTA) del 18-07-2019)
| Sentido del fallo | ACCEDE PARCIALMENTE |
| Emisor | SECCIÓN CUARTA |
| Fecha | 18 Julio 2019 |
| Número de expediente | 66001-23-33-000-2013-00470-01 |
| Normativa aplicada | CONSTITUCIÓN POLÍTICA – ARTÍCULO 29 / CÓDIGO DE COMERCIO – ARTÍCULO 1079 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 703, 710, 714, 730 / LEY 1819 DE 2016 – ARTÍCULO 293 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 670 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 860 / LEY 1437 DE 2011 (CPACA) – ARTÍCULO 188 / LEY 1564 DE 2012 (CÓDIGO GENERAL DEL PROCESO) – ARTÍCULO 365 |
DEVOLUCIONES O COMPENSACIONES DE IMPUESTOS Alcance. No constituyen un reconocimiento definitivo a su favor / SANCIÓN POR DEVOLUCIÓN IMPROCEDENTE Sumas a reintegrar / SANCIÓN POR DEVOLUCIÓN IMPROCEDENTE Término para su imposición / SANCIÓN POR DEVOLUCIÓN IMPROCEDENTE Requisito para su imposición / IMPOSICIÓN DE LA SANCIÓN POR DEVOLUCIÓN IMPROCEDENTE Procedimiento autónomo / PROCESO DE DETERMINACIÓN OFICIAL DEL TRIBUTO Y PROCESO SANCIONATORIO Naturaleza y vínculo jurídico. Son independientes y autónomos pero el primero tiene efectos respecto del segundo. Reiteración de jurisprudencia / DECLARACIÓN DE NULIDAD DE LA LIQUIDACIÓN OFICIAL DE REVISIÓN Efecto. Deriva en la desaparición del supuesto de hecho que justifica la sanción y por consiguiente también procede la nulidad de esta / DECLARACIÓN DE NULIDAD PARCIAL DEL ACTO DE DETERMINACIÓN OFICIAL DEL TRIBUTO Efecto. Incide en el proceso sancionatorio / SANCIÓN POR DEVOLUCIÓN IMPROCEDENTE Valor a reintegrar / SANCIÓN POR DEVOLUCIÓN IMPROCEDENTE Intereses moratorios / INTERESES MORATORIOS INCREMENTADOS EN UN 50% CUANDO LA LIQUIDACIÓN OFICIAL DE REVISIÓN NO DETERMINA UN MAYOR IMPUESTO A CARGO Improcedencia / DISMINUCIÓN DEL SALDO DE LAS PÉRDIDAS FISCALES DECLARADAS Definición / DISMINUCIÓN DEL SALDO DE LAS PÉRDIDAS FISCALES DECLARADAS Fuente / DISMINUCIÓN DEL SALDO DE LAS PÉRDIDAS FISCALES DECLARADAS Efectos / DISMINUCIÓN DEL SALDO DE LAS PÉRDIDAS FISCALES DECLARADAS Y DEVOLUCIÓN IMPROCEDENTE Complementarias
El artículo 670 del Estatuto Tributario, vigente durante los hechos en discusión, disponía lo siguiente: «Art. 670. Sanción por improcedencia de las devoluciones o compensaciones. Las devoluciones o compensaciones efectuadas de acuerdo con las declaraciones del impuesto sobre la renta y complementarios y sobre las ventas, presentadas por los contribuyentes o responsables, no constituyen un reconocimiento definitivo a su favor. Si la Administración Tributaria dentro del proceso de determinación, mediante liquidación oficial rechaza o modifica el saldo a favor objeto de devolución o compensación, deberán reintegrarse las sumas devueltas o compensadas en exceso más los intereses moratorios que correspondan, aumentados éstos últimos en un cincuenta por ciento (50%). Esta sanción deberá imponerse dentro del término de dos años contados a partir de la fecha en que se notifique la liquidación oficial de revisión. Cuando en el proceso de determinación del impuesto, se modifiquen o rechacen saldos a favor, que hayan sido imputados por el contribuyente o responsable en sus declaraciones del período siguiente, la Administración exigirá su reintegro, incrementado en los intereses moratorios correspondientes. ( ) Así pues, como fue puesto de presente por la Sala, la normativa fiscal autoriza que la autoridad fiscal adelante el procedimiento de determinación del tributo y expida liquidación oficial de revisión pero, a partir de su notificación, en el término perentorio de dos años, la obliga a imponer la sanción por devolución improcedente, sin que previamente se deba agotar el procedimiento pertinente contra dicho acto de determinación en la vía administrativa o en la judicial. En esas condiciones, la imposición de la sanción por devolución y/o compensación improcedente obedece a un procedimiento autónomo que pretende recuperar los saldos devueltos o compensados indebidamente, cuya procedencia sólo requiere que la liquidación oficial de revisión que disminuya o rechace el saldo a favor declarado por el contribuyente, se notifique al contribuyente o responsable. Entre el procedimiento sancionatorio y el de determinación del tributo existe un vínculo jurídico, pues el monto a reintegrar con los intereses moratorios incrementados dependen del saldo a favor que determine la Administración o la jurisdicción mediante sentencia, conforme con lo previsto en el parágrafo 2 del artículo 670 del Estatuto Tributario, que supeditó el procedimiento de cobro de la sanción a la ejecutoria de «la resolución que falle negativamente dicha demanda o el recurso». En consecuencia, el resultado final de la discusión jurídica sobre el saldo a favor compensado o devuelto, ya sea por el agotamiento de la vía gubernativa cuando no se demande la nulidad del acto de determinación del tributo o, en vía judicial, cuando se presente dicha demanda y se falle definitivamente, se verá reflejado en el acto sancionatorio, pues el monto de imposición debe informarse en los supuestos definitivos establecidos por la autoridad administrativa o por la jurisdicción, respecto del acto de determinación del tributo. ( ) La Sala advierte que si bien el trámite del procedimiento sancionatorio es autónomo e independiente del de determinación del tributo, el resultado de este último se ve reflejado en la sanción por devolución y/o compensación improcedente, por cuanto el monto de imposición se debe informar en los supuestos definitivos establecidos por la administración o la jurisdicción, según el caso, respecto de la liquidación oficial de revisión, tema que fue puesto de presente por la Sección, al señalar: «la Sala ha dicho que la declaratoria de nulidad de la liquidación oficial de revisión deriva en la desaparición del supuesto de hecho que justifica la sanción por devolución y/o compensación improcedente y, por consiguiente, también procede la nulidad de la sanción. Pero esto no significa que los dos trámites, el de determinación y el sancionatorio, se confundan, sino que se parte del reconocimiento de los efectos que el primero tiene en el segundo, pues aunque son diferentes y autónomos, se reconoce el efecto que el proceso de determinación del impuesto tiene respecto del sancionatorio y la correspondencia que debe existir entre ambas decisiones. ( ) En esas condiciones, la decisión de declarar la nulidad parcial de los actos de determinación oficial del tributo contenida en la sentencia del 2 de mayo de 2019, que fijó un total saldo a favor de $3.088.964.000, incide en el proceso sancionatorio que se adelanta, por lo que el monto a reintegrar a la Administración se debe adecuar al establecido por la Sala ( ) Por lo anterior, como a la actora se le reconoció el saldo a favor registrado en su declaración de renta del año gravable 2006 en cuantía de $3.577.251.000, el cual fue modificado mediante liquidación de revisión y ajustado por esta Corporación a la suma de $3.088.964.000, la sociedad debe reintegrar la diferencia de $488.287.000, que constituye la suma devuelta o compensada de forma improcedente ( ) Ahora bien, en relación con los intereses moratorios incrementados en un 50%, la Sala ha dicho que, «cuando la norma [artículo 670 del Estatuto Tributario] prevé que se exija el pago de los intereses moratorios que correspondan debe entenderse que son los que se causan sobre el mayor impuesto liquidado oficialmente», y que «Si la liquidación oficial de revisión no arroja un mayor impuesto a pagar o este impuesto se subsume con parte del saldo a favor reconocido por la DIAN, no habrá lugar a liquidar intereses de mora». En otra oportunidad la sección precisó que, «en el caso de los intereses moratorios estipulados en el artículo 670 ídem, esta Corporación ha determinado que el valor a reintegrar corresponde a lo devuelto de forma improcedente, pero la base para el cálculo de intereses moratorios corresponde al mayor valor del impuesto que hubiere sido determinado por la Administración», y concluyó que «tratándose de devoluciones improcedentes del artículo 670 del Estatuto Tributario, un aspecto es el valor objeto de reintegro por parte del contribuyente y, otro, la base de liquidación de intereses moratorios, la cual corresponde al mayor impuesto determinado por la Administración; por ende, de no existir un mayor gravamen liquidado por la DIAN, se genera una ausencia de base para calcular intereses moratorios». En el caso concreto y conforme con la posición asumida por la Sección, se observa que la liquidación revisión y la sentencia del 2 de mayo de 2019, no determinaron un mayor impuesto a cargo de Papeles Nacionales S.A., pues la modificación se realizó sobre el saldo a favor declarado, lo cual indica que, al no existir una base para su liquidación, no proceden los intereses de mora incrementados en un 50%. ( ) La sanción por devolución y/o compensación improcedente incluye el reintegro de las sumas devueltas o compensadas en exceso, y en relación con la improcedencia de dicha sanción invocada por la actora, bajo el argumento de que el saldo a reintegrar se originó en la sanción por rechazo o disminución de pérdidas establecida en el artículo 647-1 del Estatuto Tributario, se advierte que dicho saldo surgió de la adición de ingresos gravados por el desconocimiento de operaciones no justificadas hecha en la liquidación de revisión, cuyo efecto legal se concretó en la disminución de las pérdidas y del saldo a favor declarados. Al respecto, el artículo 647-1 del Estatuto Tributario dispone que la aminoración de las pérdidas fiscales declaradas, motivada a instancia de los contribuyentes o de la Administración, se considera «como un menor saldo a favor, en una cuantía equivalente al impuesto que teóricamente generaría la pérdida rechazada oficialmente o disminuida en la corrección». La norma indica que la disminución del saldo a favor declarado «en una cuantía equivalente al impuesto que teóricamente generaría la pérdida rechazada oficialmente o disminuida en la corrección», tiene como fuente la corrección a las declaraciones o las liquidaciones de revisión, y constituye un efecto previsto por el legislador que no afecta el reintegro de las sumas compensadas y/o devueltas en forma improcedente, el cual también se origina en la modificación oficial de dicho saldo. ( ) En el mismo sentido, la Sala encuentra que la aplicación de la sanción por rechazo o disminución de pérdidas y la restitución de las sumas devueltas o compensadas en forma improcedente no es excluyente sino complementaria...
Para continuar leyendo
Solicita tu prueba