Sentencia nº 2500-23-37-000-2017-00487-01 de Consejo de Estado - Sala Contenciosa Administrativa - SECCIÓN CUARTA, de 21 de Agosto de 2019
| Fecha | 21 Agosto 2019 |
| Emisor | SECCIÓN CUARTA |
CONSEJO DE ESTADO
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN CUARTA
Consejero ponente: MILTON CHAVES GARCÍA
Bogotá, D. C., veintiuno (21) de agosto de dos mil diecinueve (2019)
Radicación número : 2500-23-37-000-2017-00487-01 ( 24183 )
Actor: HOCOL S.A.
Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES-DIAN
FALLO
La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por las partes contra la sentencia de 24 de agosto de 2018, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca- Sección Cuarta, Subsección B, que accedió parcialmente a las pretensiones de la demanda.
La parte resolutiva de la sentencia apelada dispuso lo siguiente:
“ PRIMERO: DECLÁRESE la nulidad parcial de la Resolución Sanción nro. 312412016000025 de 26 de febrero de 2016 y la Resolución nro. 001401 de 3 de marzo de 2017 proferidas por la UNIDAD ADMINISTRATIVA ESPECIAL DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES -DIAN- de conformidad con lo expuesto en la parte motiva de esta providencia .
SEGUNDO: En consecuencia, a título de restablecimiento del derecho DECLÁRASE que la sanción por devolución y/o compensación improcedente a cargo de la sociedad HOCOL S.A. corresponde a la inserta en la parte motiva de esta providencia. Así mismo, DEBERÁ reintegrarse las sumas devueltas y/o compensadas en exceso junto con los intereses moratorios que correspondan, los cuales deberán liquidarse sobre el valor devuelto y/o compensado en exceso desde la fecha en que se notificó en debida forma el acto administrativo que reconoció el saldo a favor hasta la fecha de pago.
[…] ”.
ANTECEDENTES
El 13 de septiembre de 2012, HOCOL S.A. presentó la declaración del IVA del 4º bimestre del año 2012 en la que determinó un saldo a favor de $55.439.488.000. La declaración fue corregida en dos ocasiones y, como resultado de ello, fue modificado el saldo a favor liquidado por la suma de $55.346.854.000.
Mediante Resolución 6282-0097 de 5 de febrero de 2013, la DIAN compensó la suma de $55.346.854.000 con obligaciones a cargo de la actora por concepto del impuesto de renta y complementarios de los años gravables 2011 y 2012.
Previo requerimiento especial, la DIAN profirió la Liquidación Oficial de Revisión 312412015000019 de 10 de marzo de 2015, que modificó la declaración presentada en el sentido de (i) adicionar ingresos gravados por $422.752.000 —correspondientes a autoconsumo por retiro de inventarios—; y (ii) disminuir el saldo a favor a la suma de $54.247.699.000. En consecuencia, la DIAN determinó una sanción por inexactitud de $684.824.000.
Con fundamento en el parágrafo del artículo 720 del ET, la sociedad actora prescindió del recurso de reconsideración y demandó en per saltum.
Previo pliego de cargos 312382015000105 de 14 de agosto de 2015, mediante Resolución 312412016000025 de 26 de febrero de 2016, la DIAN impuso a la demandante sanción por devolución y/o compensación improcedente en la que ordenó el reintegro de $1.099.155.000 y el pago de los intereses moratorios sobre dicho valor, aumentados en un 50%.
Por Resolución 001401 de 3 de marzo de 2017, la DIAN confirmó en reconsideración la sanción impuesta.
DEMANDA
Pretensiones
HOCOL S.A., en ejercicio del medio de control previsto en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo (CPACA), formuló las siguientes pretensiones:
“ 1. Declarar la nulidad del acto administrativo conformado por la resolución sanción número 312412016000025 del 26 de febrero de 2016, proferida por la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, mediante la cual impuso sanción por compensación y/o devolución improcedente a mi representada por concepto del IVA correspondiente al cuarto bimestre de 2012.
Declarar la nulidad del acto administrativo conformado por la resolución número 001.401 del 3 de marzo de 2017, proferida por la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales que confirmó la resolución sanción número 312412016000025 del 26 de febrero de 2016.
En virtud de la declaratoria de nulidad de los actos anteriormente mencionados, y a título de restablecimiento del derecho, reconocer que no había lugar a la sanción por compensación y/o devolución improcedente impuesta por la Administración mediante los actos demandados”.
Normas violadas y concepto de violación
La demandante invocó como normas violadas los artículos 647 y 670 del Estatuto Tributario:
El concepto de la violación se sintetiza así:
Improcedencia de la sanción por devolución y/o compensación improcedente .
De acuerdo con el inciso 2º del artículo 670 del Estatuto Tributario, si la Administración Tributaria mediante liquidación oficial rechaza o modifica el saldo a favor objeto de devolución y/o compensación, deberán reintegrarse las sumas devueltas o compensadas en exceso más los intereses moratorios que corresponda, aumentados en un cincuenta por ciento (50%).
El Consejo de Estado ha señalado que la Administración no puede hacer efectiva la sanción por devolución improcedente antes de que se decida sobre la legalidad de la liquidación oficial de revisión, por la que se disminuyó o rechazó el saldo a favor que fue objeto de devolución.
Teniendo en cuenta lo anterior, es claro que, en caso de que la Jurisdicción de lo Contencioso Administrativo declare la nulidad de los actos de determinación del impuesto, la resolución sanción perdería su fundamento. Por lo tanto, para que proceda la sanción por devolución improcedente, deberá existir una liquidación oficial de revisión en firme.
Finalmente, sostuvo que la DIAN en los actos acusados no tuvo en cuenta que la suma que sirve de base para el cálculo de la sanción por devolución improcedente no puede incluir el monto correspondiente a la sanción por inexactitud sino que debe limitarse al mayor impuesto determinado en la liquidación oficial de revisión, que equivale a la suma devuelta o compensada en forma improcedente.
CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA
La DIANse opuso a las pretensiones de la demanda, bajo los argumentos que se sintetizan a continuación:
Para que proceda la sanción por devolución improcedente prevista en el artículo 670 del Estatuto Tributario, se requiere que previamente se haya adelantado el proceso de determinación que culmina con la liquidación oficial de revisión, en la que se rechaza o modifica el saldo a favor devuelto o compensado de forma improcedente, y que dicho acto haya sido notificado al contribuyente.
En ese sentido, no es posible aceptar la tesis de la actora encaminada a que la imposición de la sanción por devolución y/o compensación improcedente está supeditada a la firmeza, en sede judicial, de la liquidación oficial de revisión, pues ello implicaría la pérdida de la facultad sancionatoria de la Administración, que tiene como plazo para imponer la sanción, dos años contados a partir de su notificación.
Cita la parte demandada la sentencia del 14 de abril de 2016 y transcribe aparte en el que se señala que para imponer la sanción de devolución improcedente, la Administración Tributaria no requiere de decisión definitiva en relación con la liquidación de revisión que modificó o rechazó el saldo a favor, pues el presupuesto para su imposición es que la liquidación oficial de revisión, éste debidamente notificada.
Así mismo, en sentencia de 5 de noviembre de 2009, exp. 17456, C.H.J.R.D., se reiteró acerca de la independencia del proceso de determinación y el sancionatorio por devolución improcedente.
Con fundamento en lo anterior, la Administración Tributaria dentro del término de dos (2) años siguientes a la notificación del acto oficial, profirió el pliego de cargos y, posteriormente, la resolución sanción por devolución improcedente. Ello, en virtud de la independencia y autonomía de los procesos de determinación del tributo y el sancionatorio.
El hecho de haber demandado la liquidación oficial de revisión ante la Jurisdicción de lo Contencioso Administrativo, no impedía que la DIAN impusiera la sanción, pues solo se requería que se hubiese practicado y notificado el acto liquidatorio.
Por último, en cuanto a la base de la sanción manifestó que en este caso se aplicó el principio de favorabilidad según lo previsto en la Ley 1819 de 2016.
SENTENCIA APELADA
El Tribunal accedió parcialmente a las pretensiones de la demanda. Las razones de la decisión se resumen así:
Conforme con el artículo 670 del Estatuto Tributario, los procesos de determinación del impuesto y el sancionatorio son independientes entre sí tanto en sede administrativa como judicial, pues lo único que sujeta la iniciación del proceso correspondiente a la imposición de la sanción por devolución y/o compensación improcedente, es la notificación de la liquidación oficial de revisión.
Previo pliego de cargos, la Administración inició el proceso sancionatorio con posterioridad a la notificación de la liquidación oficial de revisión, en la que disminuyó el saldo a favor de la demandante para el bimestre 4º del año 2012. Decisión que fue confirmada por la DIAN al resolver el recurso de reconsideración.
De manera que la Administración no se encontraba impedida para expedir los actos sancionatorios con ocasión de la improcedencia de la devolución, mientras se tramitaba la demanda de nulidad y restablecimiento contra la liquidación oficial de revisión.
En consecuencia, como no se ha proferido sentencia de segunda instancia en la demanda de nulidad y restablecimiento instaurada contra la liquidación oficial de revisión, no prospera el cargo alegado por la demandante.
En cuanto a la base de liquidación de la sanción, sostuvo que de acuerdo con la jurisprudencia del Consejo de Estado, se debe liquidar...
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