Sentencia nº 41001-23-31-000-2012-00121-01 de Consejo de Estado - Sala Contenciosa Administrativa - SECCIÓN CUARTA, de 14 de Agosto de 2019 (caso SENTENCIA nº 41001-23-31-000-2012-00121-01 de Consejo de Estado (SECCION CUARTA) del 14-08-2019)
| Sentido del fallo | NO APLICA |
| Emisor | SECCIÓN CUARTA |
| Fecha | 14 Agosto 2019 |
| Número de expediente | 41001-23-31-000-2012-00121-01 |
IMPUESTO DE RENTA
CONSEJO DE ESTADO
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN CUARTA
Consejera ponente: STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO
Bogotá, D. C., catorce (14) de agosto de dos mil diecinueve (2019)
Radicación número: 41001-23-31-000-2012-00121-01(23513)
Actor: GASEOSAS DE CÓRDOBA S. A.
Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN
FALLO
La Sala decide los recursos de apelación interpuestos por las partes contra la sentencia del 11 de octubre de 2017, proferida por el Tribunal Administrativo del H., que dispuso:
PRIMERO: DECLARAR LA NULIDAD PARCIAL de la Liquidación de revisión No. 132412010000084 de 13 de octubre de 2010, expedida por la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Neiva y de la Resolución No. 900221 de 11 de noviembre de 2011 expedida por la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN.
Como consecuencia de la anterior declaración y, a título de restablecimiento del derecho, se declara que el impuesto sobre la renta y complementarios por la vigencia fiscal de 2008 a cargo de la sociedad GASEOSAS DE CÓRDOBA S. A., corresponde a la liquidación practicada por esta Corporación, en los términos expuestos en la parte motiva de esta providencia.
SEGUNDO: NEGAR las demás súplicas de la demanda.
ANTECEDENTES
El 17 de abril de 2009, Gaseosas del Huila S. A.[1] presentó la declaración de renta por el año 2008[2], en la que registró otras deducciones por $29.172.206.000, una pérdida líquida de $14.158.704.000, renta presuntiva de $400.272.000, un saldo a pagar por impuesto de $0 y un saldo a favor de $2.116.123.000.
El 15 de abril de 2010, la Dirección Seccional de Impuestos de Neiva expidió el Requerimiento Especial 132382010000059[3] en el que propuso modificar el renglón de otras deducciones, para rechazar la suma de $26.747.664.051, correspondiente a una pérdida en venta de derechos fiduciarios, rechazar la deducción por inversión en activos fijos, gastos por servicios y costos por indemnizaciones, lo cual generó una renta líquida del ejercicio de $16.695.254,00, impuesto a cargo de $5.509.424.000 y el rechazo del saldo a favor.
Como consecuencia del desconocimiento de la pérdida, la Administración explicó que la venta de activos fijos correspondía a un ingreso por ganancias ocasionales, el cual, con los costos asociados no generaba impuesto sobre las ganancias ocasionales. En el mismo acto, se propuso imponer sanciones por inexactitud y por rechazo de pérdidas del artículo 647-1 E.T. por la suma total de $16.079.545.000.
Con ocasión de la respuesta al requerimiento especial, la demandante presentó declaración de corrección el 16 de abril de 2010, en la que aceptó el rechazo de la deducción por inversión en activos fijos reales productivos y gastos por servicios[4].
Mediante la Liquidación Oficial de Revisión 132412010000084 del 13 de octubre de 2010[5], la Jefe de la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Neiva aceptó las correcciones realizadas por la contribuyente y consideró procedentes los costos por indemnizaciones. En ese sentido, modificó la declaración de renta presentada el 16 de abril de 2010 para mantener únicamente la glosa referida al rechazo de la deducción por pérdida en la venta de derechos fiduciarios. Como consecuencia, reliquidó el renglón de otras deducciones en $2.424.542.000, determinó la renta líquida del ejercicio en $13.290.994.000, el saldo a pagar por impuesto en la suma de $16.049.238.000 y redujo las sanciones a $13.911.423.000 [$6.806.301.000 por inexactitud y $7.105.121.600 por rechazo de pérdidas] y el saldo a favor a $0.
La anterior liquidación fue confirmada en sede del recurso de reconsideración[6], a través de la Resolución 900.221 del 11 de noviembre de 2011[7], emitida por la Subdirectora de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN.
DEMANDA
Gaseosas de C.S.A., en ejercicio de la acción prevista en el artículo 85 del C.C.A., solicitó la nulidad de la liquidación oficial de revisión y de la resolución que decidió el recurso de reconsideración. A título de restablecimiento del derecho pidió que se declarara en firme la declaración de renta presentada por Gaseosas del Huila S. A. el 16 de abril de 2010, como también que dicha sociedad, posteriormente absorbida por Gaseosas de Córdoba S. A., no debe suma alguna por concepto de mayor impuesto de renta del año 2008, ni sanción por inexactitud.
Invocó como normas violadas los artículos 29, 150 (num. 12) y 338 de la Constitución Política y 26, 90, 107, 149, 153, 647 y 647-1 del Estatuto Tributario.
El concepto de violación se sintetiza así:
Señaló que los accionistas mayoritarios de la Compañía Colombiana de Tejidos S. A. Coltejer, entre los cuales se encontraba la actora, celebraron un acuerdo de salvamento con el grupo Kaltex S. A. C. V., para evitar la liquidación de Coltejer y que en virtud de dicho acuerdo, los accionistas mayoritarios se obligaron a ceder sus acciones a cambio de derechos fiduciarios por el mismo valor, para lo cual, se constituyeron dos patrimonios autónomos el 9 de julio de 2008, uno con las acciones de C.I. Coltejer [FIDEICOMISO ACCIONES C. I. COLTEJER].
Precisó que las acciones aportadas al fideicomiso de C.I. COLTEJER salieron del patrimonio de G.d.H. desde el momento mismo del aporte, a cambio de derechos fiduciarios por el mismo valor.
Afirmó que, en cumplimiento del acuerdo de salvamento de Coltejer, los fideicomitentes cedieron sus derechos fiduciarios a K.S.S.A., para el caso de la demandante, por valor de $11.389.170, al cual correspondía su participación accionaria, suma inferior al costo fiscal ajustado sobre los derechos fiduciarios ($26.759.053.221).
Indicó que, entre el costo fiscal y el valor de la enajenación de los derechos fiduciarios hubo una diferencia de $26.747.664.000, constitutiva de pérdida deducible a la luz de lo dispuesto en el artículo 90 del Estatuto Tributario, la cual no estaba prohibida en la normativa fiscal, en especial, en los artículos 149 a 156 del ET.
Precisó que aún en el evento que no se acepte la deducción de la pérdida en la cesión de los derechos fiduciarios, son deducibles del impuesto de renta los ajustes por inflación acumulados sobre las acciones.
Resaltó que mientras la liquidación oficial de revisión dispuso el rechazo de la deducción por pérdida en la venta de derechos fiduciarios, so pretexto de incumplirse los elementos de procedencia de la misma, la resolución que resolvió el recurso de reconsideración se apoyó en que la fiducia mercantil se había constituido para aminorar la carga fiscal, y dio especial importancia al concepto de fraude fiscal.
Precisó que el rechazo de la deducción violó el principio de legalidad tributaria por fundamentarse en el fraude fiscal, figura no regulada por el ordenamiento jurídico colombiano y cuyas características no pueden ser establecidas por un concepto de la DIAN.
Explicó que G.d.H. no constituyó el patrimonio autónomo Fideicomiso acciones CI Coltejer, para aminorar la carga tributaria por cuenta de ánimo defraudatorio alguno, sino para cumplir una exigencia hecha por K. en el Acuerdo de Salvamento de Coltejer, con exclusivo ánimo contractual y comercial.
Arguyó que el artículo 647-1 del ET solo establece una ficción legal, según la cual, la disminución de las pérdidas fiscales se considera un menor saldo a favor y que, acorde con la sentencia C-910 de 2004, es una base especial para imponer la sanción por inexactitud en todos los casos en que el aumento de ingresos y/o el rechazo de costos y deducciones de la declaración privada disminuyen la pérdida fiscal declarada, sin afectar el saldo a pagar o el saldo a favor declarado.
Añadió que la actuación acusada vulnera el principio non bis in ídem porque, ante el rechazo de la deducción de la pérdida se impusieron las sanciones de los artículos 647 y 647-1 del ET, como si fueran independientes y autónomas.
Descartó la aplicación de dicha base especial en el presente caso, porque la liquidación de revisión acusada determinó un mayor impuesto de renta real (no teórico), producto del mayor impuesto real liquidado e impuso una sanción sobre el mismo. No puede pretenderse imponer una sanción adicional a título de disminución de pérdidas, sobre un supuesto impuesto teórico, como si la DIAN no hubiera liquidado el mayor impuesto real, pues tal circunstancia no configura un hecho sancionable autónomo o independiente de la sanción por inexactitud prevista en el artículo 647 del ET.
Señaló que no incurrió en ninguno de los hechos sancionados por dicha norma legal y que, por lo mismo, al atribuírselos, la DIAN violó el principio de legalidad de las sanciones y los derechos de defensa y debido proceso. Adicionalmente, existe una diferencia de criterios en el derecho aplicable, tanto en relación con la constitución del patrimonio autónomo, como respecto de la deducción de derechos fiduciarios.
OPOSICIÓN
La DIAN, a través de apoderado, se opuso a las pretensiones de la demanda, con fundamento en lo siguiente:
Desestimó que la contribuyente hubiere vendido derechos fiduciarios, pues lo que evidencia la operación negocial es una venta de acciones y la previa constitución de un patrimonio autónomo que no pretendió administrar recursos económicos, sino viabilizar la deducción de una pérdida previamente advertida y disminuir la carga tributaria con el cambio de nominación del activo vendido.
En ese sentido, resaltó que el patrimonio autónomo se constituyó el 9 de julio de 2008, que el 15 de julio siguiente se vendieron derechos fiduciarios y que la fiducia se liquidó en el mismo año, momento en el cual las acciones de C. I. Coltejer, de propiedad de G.d.H.S.A., pasaron a Coltejer S. A., con lo cual se efectivizó la finalidad del acuerdo de salvación...
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