Sentencia nº 11001-03-27-000-2014-00032-00 (21137) de Consejo de Estado - Sala Contenciosa Administrativa - SECCIÓN CUARTA, de 16 de Octubre de 2019 (caso NULL)
| Fecha | 16 Octubre 2019 |
| Emisor | SECCIÓN CUARTA |
| Materia | Derecho Fiscal |
| Tipo de documento | Sentencia |
CONSEJO DE ESTADO
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN CUARTA
CONSEJERO PONENTE: JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ
Bogotá, D.C., dieciséis (16) de octubre de dos mil diecinueve (2019)
Referencia: NULIDAD
R.: 11001-03-27-000-2014-00032-00 (21137)
Acumulado: 11001-03-27-000-2014-00072-00 (21297)
Actores: A.S.M. y T.G.H.
Demandados: Ministerio de Hacienda y Crédito Público. Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN)
Temas: Potestad reglamentaria. Exclusión del IVA en la venta e importación de maíz, de maíz trillado y de arroz para consumo humano. Artículo 424 del ET.
SENTENCIA DE ÚNICA INSTANCIA
La Sala decide sobre la nulidad de la expresión «que no han sido sujetos a transformaciones y preparaciones y cuya venta se realiza al consumidor final», contenida en el artículo 1.º del Decreto Reglamentario 1794 de 2013, así como del Oficio nro. 011187, del 12 de febrero de 2014, emitido por la DIAN.
Demanda
En ejercicio del medio de control de nulidad simple, previsto en artículo 137 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo (CPACA), los ciudadanos A.S.M. y T.G.H. promovieron sendas demandas de simple nulidad.
A la radicada por el primero, dirigida contra del Ministerio de Hacienda y Crédito Público y la DIAN, le correspondió el número interno 21137. Con ella se pidió a esta judicatura anular del artículo 1.º del Decreto 1794 de 2013, reglamentario de la Ley 1607 de 2012, la expresión «y cuya venta se realiza al consumidor final», y también el Concepto DIAN nro. 011187 de 2014. Por su parte, a la formulada por la ciudadana G.H. se le asignó el número interno de proceso 21297 y tenía como pretensión la nulidad del enunciado «que no han sido sujetos a transformaciones y preparaciones y cuya venta se realiza al consumidor final» previsto en el artículo 1.º del Decreto 1794 de 2013. En este proceso actúa como demandado el Ministerio de Hacienda y Crédito Público y como coadyuvante del demandado la DIAN.
Como ambos procesos se tramitarían con el mismo procedimiento y coincidían en la pretensión de anulación parcial del Decreto 1794 de 2013, el despacho sustanciador los acumuló, mediante auto del 19 de febrero de 2018 (f. 337 c).
El aparte demandado del artículo 1.º del Decreto 1794 de 2013 es el que a continuación se indica con subrayas:
Artículo 1. Tarifa de IVA para maíz y arroz. De conformidad con lo dispuesto en el artículo 424 del Estatuto Tributario el maíz clasificable por las subpartidas 10.05.90 y 11.04.23 y el arroz clasificable por la subpartida 10.06, que se encuentran excluidos del impuesto sobre las ventas son aquellos destinados al consumo humano, que no han sido sujetos a transformaciones y preparaciones y cuya venta se realiza al consumidor final.
El texto del Concepto nro. 011187 de 2014, cuya integridad se demanda, es el siguiente:
Solicita la interpretación del artículo 1° del Decreto 1794 de 2013 que reglamenta, entre otros, el artículo 424 del Estatuto Tributario el cual establece los bienes excluidos del impuesto sobre las ventas.
Considera que esta disposición excede la norma reglamentada al señalar que para que proceda la exclusión del impuesto sobre las ventas, el arroz clasificable por la subpartida 10.06 debe ser vendido al consumidor final.
Al respecto le informamos:
El artículo 424 del Estatuto Tributario dispone:
"Artículo 424. Bienes que no causan el impuesto. [Artículo modificado por el artículo 38 de la Ley 1607 de 2012]. Los siguientes bienes se hallan excluidos y por consiguiente su venta o importación no causa el impuesto sobre las ventas. Para tal efecto se utiliza la nomenclatura arancelaria andina vigente:
(...)
10.06 Arroz para consumo humano.
A su vez, el artículo 1° del Decreto 1794 de 2013 establece:
"Artículo 1o. Tarifa de IVA para maíz y arroz. De conformidad con lo dispuesto en el artículo 424 del Estatuto Tributario el maíz clasificable por las subpartidas 10.05.90 y 11.04.23 y el arroz clasificable por la subpartida 10.06, que se encuentran excluidos del impuesto sobre las ventas son aquellos destinados al consumo humano, que no han sido sujetos a transformaciones y preparaciones y cuya venta se realiza al consumidor final.”
De otro lado, el artículo 468-1 del también Estatuto Tributario, señala:
"Artículo 468-1. Bienes gravados con la tarifa del cinco por ciento (5%). [Artículo modificado por el artículo 48 de la Ley 1607 de 2012]. A partir del 1o de enero de 2013 los siguientes bienes quedan gravados con la tarifa del cinco por ciento (5%):
(...)
10.06 Arroz para uso industrial
Por su parte, el Decreto 522 de 2003, en su artículo 17, determina:
Artículo 17. Impuesto sobre las ventas para el arroz y maíz de uso industrial. En la venta o importación de arroz o maíz de uso industrial, el responsable del impuesto sobre las ventas deberá tener en cuenta la utilización del producto, de tal manera que cuando el adquirente lo destine a transformación industrial para harinas, concentrados o como materia prima para la obtención de otros productos que se clasifiquen por una partida arancelaria diferente de la del grano, se causa el impuesto sobre las ventas (IVA).
Ahora bien, antes de la reforma al artículo 424 del Estatuto Tributario, mediante el artículo 38 de la Ley 1607 de 2012, respecto a la exclusión del arroz, esta disposición señalaba:
"Artículo 424. [Artículo modificado por el artículo 30 de la Ley 788 de 2002.]. Los siguientes bienes se hallan excluidos del impuesto y por consiguiente su venta o importación no causa el impuesto a las ventas. Para tal efecto se utiliza la nomenclatura arancelaria andina vigente:
10.06 Arroz.
Con tales precisiones, ahora es necesario analizar la facultad del P. de la República al expedir los reglamentos. Para ello nos valdremos de la jurisprudencia del H. Consejo de Estado en esta materia. Veamos:
"Finalmente, el artículo 189-11 otorga al P. de la República la facultad de ejercer la potestad reglamentaria, mediante la expedición de los Decretos, Resoluciones y órdenes necesarios para la cumplida ejecución de las Leyes",
Es evidente que únicamente el Congreso está autorizado por la Constitución Política para emitir, reformar o derogar las Leyes y, que los decretos reglamentarios solo tienen la función de facilitar el cumplimiento de lo consignado en ellas, siempre subordinados a los parámetros generales establecidos por la propia Ley, por lo que, al Ejecutivo al dictarlos, no le es dable ir en ningún sentido más allá de lo que el mismo texto legal ordena y menos reformarla vía reglamento.
Ahora, el hecho de que la creación o modificación de los tributos y las posiciones arancelarias se asigne constitucionalmente al Congreso, no resta facultad al P. de la República para encauzar la materia hacia una operatividad efectiva y asegurar su correcta aplicación." (Sentencia del 19 de agosto de 2010, R.: 17030).
Visto lo anterior, pasamos a analizar el contenido del artículo 424 del Estatuto Tributario, modificado en la parte que nos ocupa por el artículo 38 de la Ley 1607 de 2012 y el texto de las demás disposiciones relacionadas tanto con la exclusión como con la grabación de la venta del producto agrícola "arroz":
Como arriba se observó, el contenido de la exclusión del arroz, antes de la reforma del artículo 424 del Estatuto, solo traía la partida arancelaria 10.06 y frente a ésta la palabra "arroz".
Ahora con la reforma tributaria del 2012, el contenido de la exclusión del arroz, señala la misma partida arancelaria 10.06, pero frente a ésta se le adiciona a la palabra "arroz" la frase "para consumo humano".
Es evidente entonces, que la exclusión cambio ostensiblemente, pues su procedencia se restringió solo para el caso en que el arroz sea consumido por los humanos. En otras palabras, se fundamenta el beneficio en el hecho de que el arroz sea "destinado" para el consumo humano.
Pero, además, cabe aclarar que con la misma partida arancelaria (10.06) el legislador a través del artículo 468-1 clasificó el arroz para uso industrial.
Así pues, en la actualidad es el destino final del grano lo que determina su condición de "arroz excluido" o "arroz gravado". Es así como esta condición de su destino o uso y por ello la diferencia entre ambos productos, se señala de manera clara y contundente, en el texto de los artículos 1° del Decreto 1794 de 2013 y 17 del Decreto 522 de 2003 (adicionado por el artículo 6 del Decreto 567 de 2007), respectivamente, cuando en el artículo 1° se dice que la exclusión del impuesto sobre las ventas de arroz solo procede cuando su destino es el consumo humano, condición que solo puede verificarse y hacerse viable si la venta- que hay que recordar- es el hecho generador del tributo, se realiza "al consumidor final" y a su turno, el artículo 17,para el caso del arroz gravado, también lo condiciona al uso o destino, cuando dispone que "el adquirente", es decir el comprador, únicamente lo "destine" a transformación industrial.
Bajo esta perspectiva, fue construida la interpretación jurídica de esta Entidad en el caso del maíz para uso industrial, a través del Oficio No. 062680 de 2007, la cual acogemos en uno de sus apartes, por ser pertinente en esta oportunidad:
"De los elementos estructurales de este tipo impositivo y conforme con las disposiciones citadas podemos afirmar que independientemente de la condición o actividad del importador o adquirente del bien, en tanto el maíz [Para nuestro caso el arroz] importado o adquirido sea destinado...
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