| Materia | DEDUCCIÓN EN RENTA DE LOS PAGOS SALARIALES - Los aportes parafiscales son requisito para la deducción de salarios /
CORRECCIÓN PROVOCADA POR EL REQUERIMIENTO ESPECIAL - Requisitos que debe cumplir una corrección provocada para acceder a la reducción de la sanción por inexactitud /
EXPENSAS NECESARIAS - Requisitos para la pro cedencia de su deducibilidad /
CONTRATO DE PRESTACIÓN DE SERVICIOS - Definición /
TARIFA LEGAL - En materia tributaria /
DEDUCCIÓN POR GASTOS MEDICOS DE TRABAJADORES - Este beneficio opera únicamente con trabajadores dependientes, asalariados /
RESIDENCIA PARA FINES TRIBUTARIOS - Definición /
RESIDENCIA PARA FINES TRIBUTARIOS - Contratos con extranjeros sin domicilio o residencia en el país /
COSTOS, DEDUCCIONES E IMPUESTOS DESCONTABLES POR OPERACIONES REALIZADAS CON NO OBLIGADOS A FACTURAR - Requisitos para su procedencia /
COSTOS, DEDUCCIONES E IMPUESTOS DESCONTABLES POR OPERACIONES REALIZADAS CON NO OBLIGADOS A FACTURAR - Documentos equivalentes a la factura. /
TESIS: Problema jurídico: Determinar si 1) Liquidó el contribuyente un menor valor del IBC al pagar aportes parafiscales del período de diciembre de 2012. Constituye quebrantamiento de la buena fe y respeto al acto propio, el hecho de que la DIAN en la motivación de sus actuaciones acepte tanto las pruebas como el allanamiento de un contribuyente y en la parte resolutiva de la resolución no modifique la glosa planteada, desconociendo tanto las probanzas como lo allanado 2) Reúnen los requisitos del artículo 107 del Estatuto Tributario los gastos en que incurrió el contribuyente por arrendamientos para vivienda de los asesores de consultoría extranjeros no residentes. Es viable desconocer la deducción del arrendamiento pagado en beneficio de los contratistas extranjeros ante la falta de contrato escrito en donde conste la prestación de servicios dado por ellos. Teniendo en cuenta que el perfeccionamiento de este contrato es consensual, es posible acreditar la existencia del mismo con medios de prueba diferentes a la documental. Al respecto, corresponde verificar si los documentos allegados al expediente demuestren la existencia del contrato, la naturaleza de la prestación y si la misma tiene relación de causalidad con la actividad prestada por la contribuyente. 3) Son deducibles los gastos por servicios que pagó la contribuyente a sus asesores de consultoría no residentes y no inscritos en el RUT. 4) Tienen relación de causalidad con la actividad productora de renta los gastos que realizó la contribuyente por concepto de medicina prepagada a sus contratistas no residentes. Al respecto, deberá verificarse si el beneficio de deducción de pagos a terceros por concepto de salud y alimentación a los trabajadores que trata el artículo 387-1 del ET puede ser aplicado de manera extensiva a los contratistas o trabajadores independientes y si se cumplen los presupuestos exigidos por la normativa. 5) Hay lugar a la imposición de la sanción por inexactitud por existir diferencia de criterios. Extracto: “(…) Conforme a la normativa expuesta (artículos 108 y 664 del E.T. Anota relatoría) y al criterio jurisprudencial reseñado (Sentencia del Consejo de Estado del 14 de junio de 2018. Expediente: 21061. C.P. Dra. Stella Jeannette Carvajal Basto. Anota relatoría), para la procedencia de la deducción de los salarios en las declaraciones de renta de los contribuyentes es requisito sine qua non la acreditación de los pagos de los aportes parafiscales (seguridad social y parafiscales propiamente dichos) relativos de los mentados salarios, so pena que el pago de los mismos sea desconocido por la Administración fiscal en los términos del artículo 664 del ET, de suerte que el pago de los aportes a la protección social tiene una doble connotación y beneficio, toda vez que por un lado, constituyen propiamente una deducción del impuesto de renta y de otra parte, se instituyen en un requisito de procedencia para deducir los salarios pagados a los trabajadores y de esta forma reducir la renta líquida. (…) Al respecto (Frente a la corrección provocada por el requerimiento especial de que trata el artículo 709 del E.T. Anota relatoría), la Sala (en sentencia del 11 de junio de 2020. M.P. Dra. Mery Cecilia Moreno Amaya. Expediente: 2016 - 01397. Anota relatoría) ha precisado que de la norma se desprenden los requisitos que debe cumplir una corrección provocada para acceder a la reducción de la sanción por inexactitud, los cuales se pueden enumerar así: 1. El contribuyente debe corregir la declaración dentro del término para dar respuesta al requerimiento especial previsto en el artículo 707 del E.T. 2. Aceptar total o parcialmente y de manera expresa los hechos determinados en el requerimiento especial e incluir en la corrección los mayores valores aceptados y la sanción por inexactitud propuesta, reducida a la cuarta parte de lo que corresponda a los hechos aceptados. 3. Acompañar un memorial en el que se discrimen los hechos aceptados y la liquidación de la sanción reducida. 4. Presentar copia de la declaración de corrección y de la prueba del pago de los mayores valores aceptados, incluida la sanción por inexactitud reducida. (…) Prospera el cargo esgrimido en atención a que la DIAN no respetó las consecuencias legales que se siguen de sus actuaciones y la de los administrados, pues si aceptó las pruebas allegadas sobre el valor realmente pagado por la actora por concepto de aportes parafiscales, así como el allanamiento de la actora, debió haber reconocido dichas situaciones con fundamento en la motivación expuesta en el mismo acto liquidatorio acusado. (…) Nótese que la anterior normativa (artículo 107 del E.T. Anota relatoría) constituye la regla general respecto al tratamiento de las deducciones o gastos, los cuales para que puedan ser descontados en la declaración de renta deben: (i) tener relación de causalidad con la actividad productora de renta, (ii) ser necesarios y (iii) ser proporcionales. (…) De acuerdo con el criterio jurisprudencial expuesto (sentencia del Consejo de Estado del 24 de marzo de 2011. Radicación 250002327000200700259-01. (17286). C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas. Anota relatoría), la relación de causalidad se refiere a la conexidad inescindible que debe existir entre el gasto realizado y la actividad generadora de renta. En efecto, reiteradas providencias del Consejo de Estado han señalado que dicha relación debe ser de causa y efecto que debe establecerse entre la expensa y la actividad que desarrolla el objeto social (principal o secundario). Respecto al requisito de la necesidad, implica que la erogación sea obligatoria ya sea por una disposición legal, el cumplimiento de obligaciones empresariales o de la costumbre mercantil, dependiendo de cada caso; sin embargo, corresponde al contribuyente probar que la expensa es forzosa y que repercutió en la actividad. Frente al presupuesto de la proporcionalidad, se exige que exista conformidad entre la expensa, el ingreso, los costos y gastos como elementos relacionados entre sí. (…) Dentro de las características del contrato de prestación de servicios se encuentran la bilateralidad porque nacen obligaciones recíprocas para ambas partes (contratista: prestar el servicio y para el cliente: pagar lo convenido), onerosidad, toda vez que del contrato se derivan beneficios recíprocos y la consensualidad, pues para su perfeccionamiento la ley no exige ninguna formalidad, simplemente el acuerdo de voluntades. (…) En materia tributaria no existe tarifa legal para la demostración de los hechos económicos generadores del tributo, por ende, existe libertad probatoria para su acreditación, la cual puede ejercerse en diferentes oportunidades procesales tanto en sede judicial como en etapa administrativa, tal como lo autoriza el artículo 744 del ET. No obstante, en los términos del artículo 743 ibídem, la idoneidad de los medios probatorios únicamente depende de su conexión con el hecho que trata de probarse y del valor de convencimiento que pueda atribuírseles de acuerdo con las reglas de la sana crítica. (…) Así, pese a la libertad probatoria que alberga la demostración de los contratos civiles de prestación de servicios, resulta palmario para esta Sala que las pruebas documentales arrimadas no tienen la idoneidad ni conducen al juez al convencimiento en los términos del artículo 743 del Estatuto Tributario demostrar el hecho que se pretendía probar, esto es, que el servicio prestado por tales contratistas fueron necesarios e indispensables (en los términos de la actora: pieza clave) para su obtención de renta durante el año gravable 2012 y por ende la procedencia de la deducción de los cánones de arrendamiento cuyos beneficiarios eran dichos extranjeros. En el punto, es relevante anotar que si bien no existe tarifa legal probatoria y, en consecuencia, para demostrar los extremos del contrato de prestación de servicios no se requiere de la prueba documental del mismo, dado su carácter consensual, ello no es óbice para que la parte actora por reposar el principio de la carga en su cabeza, se encontraba en el deber de demostrar los extremos del negocio jurídico mediante testimonios o declaración de los terceros involucrados en la operación de la cual buscó obtener la deducibilidad del costo , de manera que en aplicación del principio de la carga dinámica de la prueba, quien debió soportar el hecho económico no lo logró. De igual manera, a pesar de que en el escrito de contestación no se pronuncia sobre el presupuesto de proporcionalidad del artículo 107 del ET, la Sala encuentra que el mismo sí fue objeto de estudio en los actos acusados y constituyó otro de los argumentos planteados por la DIAN para el rechazo del gasto , habida cuenta que no entiende la Sala la razón por la cual la demandante pagaba los cánones de arrendamiento de dos inmuebles, para el alojamiento de tres personas, pues del contrato de arrendamiento del predio de la (***) se determina que el número de personas a ocupar el apartamento eran 3 adultos, de modo que la cuestión es que si el pago del canon de arrendamiento era menos costoso que sufragar el alojamiento de dichos contratistas en un hotel, tal como lo asevera la actora; no se comprende la razón por la cual incurre en el gasto de arriendo de un inmueble adicional, cuando el referenciado tenía como destino el hospedaje de los tres contratistas, siendo ello desproporcionado, pues no se encuentra demostrada la correspondencia entre la expensa, su necesidad y el ingreso que se afirma haber obtenido, consecuentemente. En efecto, la actora no acreditó que el pago del arriendo a los contratistas fuera una práctica común en el sector de hidrocarburos, supuesto fáctico que le correspondía probar a efectos de la deducibilidad de su pago. No obstante, se agrega, tampoco allegó ni solicitó el decreto de alguna prueba al respecto, razón por la cual este gasto debe rechazarse en los términos señalados en los actos combatidos (…) La preceptiva fiscal permite al empleador deducir los pagos que realicen a terceras personas por concepto de educación, salud y alimentación para sus trabajadores o sus familias, siempre que se cumplan los requisitos exigidos en el artículo 5º del Decreto Reglamentario 3750 de 1986. Estos emolumentos se consideran pagos laborales indirectos, los cuales el empleador puede deducirlos del impuesto de renta y no están sujetos a retención en cabeza del empleado. (…) (…) Nótese que si bien se ha considerado que los pagos médicos en beneficio de los trabajadores constituye un pago indirecto que por la estrecha relación que existe entre la salud de los trabajadores y la obtención o mejora en la productividad cumple los presupuestos del artículo 107 del Estatuto Tributario a efectos de ser deducibles por parte del empleador del impuesto de renta, tanto la normativa como la jurisprudencia han sido enfáticas en precisar que este beneficio opera únicamente con trabajadores dependientes, es decir, que debe mediar una relación de trabajo en los términos de la legislación laboral; circunstancia en la cual hizo distinción expresa y precisa el legislador, pues aplicó este beneficio únicamente para los asalariados y teniendo en cuenta que en materia tributaria con fundamento en el principio de legalidad previsto en el artículo 338 de la Constitución Política, las exoneraciones y los beneficios tienen interpretación restrictiva y se concretan a las expresamente determinadas en la ley exceptiva, abarcando únicamente los supuestos y sujetos literalmente previstos en ella , de suerte que en el caso concreto resulta imposible trasladar el beneficio a los independientes aludidos por la actora, pues se reitera, no se encuentran en las hipótesis de la exoneración. Concurrentemente, debe señalarse que, si en gracia de discusión se aceptara la aplicación de este beneficio para los independientes, también la normativa y la jurisprudencia han determinado que el pago de la medicina prepagada debe ser producto de un programa permanente de la empresa para con los trabajadores, circunstancia que no se acredita en el sub lite, pues solo hubo pagos por este concepto a favor de los contratistas durante los meses de mayo y julio de 2012, tal como se desprende de las facturas emitidas por COLSANITAS MEDICINA PREPAGADA (fols. 92 a 99 c.a.), siendo lo expuesto, otra razón por la cual los gastos médicos asumidos por la empresa no cumplen los presupuestos para ser deducidos de su impuesto de renta (…) (…) el artículo 177-2 del Estatuto Tributario vigente para el momento de los hechos, exigía para la deducción de los pagos por concepto de operaciones gravadas con IVA realizadas a personas naturales no inscritas en el régimen común, la inscripción del vendedor o prestador del servicio en el régimen simplificado, so pena del rechazo de la mentada deducción. (…) (…) Para la Sala resulta claro que a partir del 1º de julio de 2005, es requisito sine qua non la inscripción previa en el RUT de las personas naturales pertenecientes al régimen simplificado a las que se les realicen pagos de operaciones gravadas con IVA y la conservación de este documento para el reconocimiento como costo o gasto en el impuesto de renta. (…) Sin embargo, podría señalarse que la condición de residentes de los mentados extranjeros se materializó una vez cumplidos los 6 meses, de modo que durante ese lapso de tiempo sería procedente la deducción, pues con posterioridad al plazo aludido es que resulta exigible su inscripción en el RUT como responsable en el régimen simplificado al ostentar la condición de residente para efectos tributarios. Al punto, si bien durante varias mensualidades la demandante pagó los honorarios de estos terceros podrían en principio deducirse, ya que no tenían la calidad de residentes y no era exigible inscribirse en el RUT para la época de los hechos27, lo cierto es que la normativa sí exigía otra serie de requisitos a efectos de aceptar la deducción de tales pagos y específicamente que el documento soporte (el cual para los extranjeros sin residencia en el país era el contrato), cumpla con los requisitos del artículo 3º del Decreto 3050 de 1997, entre ellos, identificación del beneficiario del pago, fecha de la transacción, concepto, valor y discriminación del impuesto. No obstante, es menester precisar que en consonancia con el artículo 12 del Decreto Reglamentario 1165 de 1996, el contrato entendido como el documento soporte con fines fiscales debe discriminar el valor del impuesto de IVA. (…) En este sentido, la Sala concluye que debe negarse el cargo, por cuanto de las documentales aportadas se desprende que los contratistas permanecieron en el país de manera continua durante un término mayor a 6 meses, razón por la cual debe rechazarse el gasto, toda vez que no cumple los supuestos del artículo 177 -2 del del Estatuto Tributario y, si en gracia de discusión se aceptará que los contratistas no debían inscribirse en el RUT, pues no se materializaron los presupuestos para ser residente fiscal, tampoco procede la deducción en atención a que no cumplió los requisitos previstos en el artículo 3º del Decreto 3050 de 1997 para su deducción, en razón a que no discriminó el IVA en el documento soporte.(…)” |
