SENTENCIA nº 68001-23-33-000-2014-00017-01 de Consejo de Estado (SECCIÓN CUARTA) del 27-08-2020
| Sentido del fallo | ACCEDE PARCIALMENTE |
| Fecha de la decisión | 27 Agosto 2020 |
| Número de expediente | 68001-23-33-000-2014-00017-01 |
| Tipo de documento | Sentencia |
| Emisor | SECCIÓN CUARTA |
PROCEDENCIA DE LA DEDUCIBILIDAD DE COSTOS Y GASTOS EN DECLARACIÓN DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA Y COMPLEMENTARIOS – Requisito de necesidad / PROCEDENCIA DE LA DEDUCIBILIDAD DE COSTOS Y GASTOS EN DECLARACIÓN DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA Y COMPLEMENTARIOS – Requisito de proporcionalidad con criterio comercial / RECHAZO DE LA DEDUCIBILIDAD DE GASTOS POR SERVICIOS OPERATIVOS Y LOGÍSTICOS CONTRATADOS EN DECLARACIÓN DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA Y COMPLEMENTARIOS – Configuración
2.1- Como se precisó en la sentencia del 06 de agosto de 2020 (exp. 22979, CP: J.R.P.R., la «necesidad» exigida por el ordenamiento para que proceda detraer de la base gravable las erogaciones en las que se haya incurrido, no ha de ser una necesidad pura, sino una necesidad determinada «con criterio comercial»; de modo que lo que cabe apreciar en cada situación no es si se hace inevitable o indispensable incurrir en la erogación, o si se está constreñido a ella por una razón legal o contractual –que sería lo propio de una necesidad simple–, sino si se requiere o es provechosa la carga económica para desarrollar la actividad empresarial en el contexto de una situación de mercado, pues es en eso en lo que consiste una necesidad comercial. A su vez, la «proporcionalidad» –determinada «con criterio comercial»– corresponde al aspecto cuantitativo de la razonabilidad de la expensa. Alude a la mesura y a la prudencia de la erogación, de cara a la obtención de un provecho económico. Con esa orientación, esta judicatura ha ponderado que las expensas deben guardar correspondencia con la renta que se espera conseguir (sentencia del 22 de febrero de 2018, exp. 20478, CP: J.R.P., de modo que sean acordes con la específica actividad económica desarrollada por el contribuyente. Así pues, el atributo de proporcionalidad impide que el monto de la erogación exceda aquello que sea justificable en términos comerciales. 2.2- Con miras a realizar los juicios pertinentes, recae sobre los contribuyentes la carga de poner en conocimiento de las autoridades administrativas y judiciales las circunstancias fácticas o de mercado de conformidad con las cuales una determinada erogación puede adquirir la connotación de ser «necesaria» y «proporcional» vista «con criterio comercial»; así como de efectuar las demostraciones correspondientes. (…) En cuanto a la necesidad de la erogación, está probado en el plenario que la actora contrató un «servicio operativo y logístico» a fin de transportar a los ejecutivos de la compañía desde Bucaramanga (sede de la demandante) hasta Bogotá (sede de uno de sus clientes) y que el mismo le fue prestado entre los meses de enero y junio de 2009, mediante cinco vehículos distintos. (…) Queda demostrado que la erogación objetada por la demandada obedeció a una necesidad comercial, por lo cual se debe verificar si fue proporcional al ingreso percibido por la recurrente. (…) Tales afirmaciones resultan insuficientes para demostrar la proporcionalidad del «costo» objetado, pues, según lo explicado en el fundamento jurídico nro. 2.1 de este proveído, la carga de acreditar la deducibilidad de las expensas corresponde a los contribuyentes. Sin embargo, no se encuentra en el plenario ninguna justificación dada por la demandante que explique por qué la erogación objetada equivale a más del 86% de los ingresos correlativos, ni por qué fue comercialmente razonable incurrir en un costo por transporte de semejante cuantía si el ingreso obtenido derivó de una asesoría jurídica. Tampoco encuentra la Sala que la recurrente haya acreditado las razones concretas por las cuales incurrió en el costo de transporte por un periodo superior al de la ejecución de la asesoría que, según su dicho, requirió el traslado de ejecutivos hacia Bogotá. Aunque la apelante única alegó que debió ejecutar prestaciones a favor de su acreedor antes de la fecha que figura en el contrato e incluso después de haberlo dado por terminado, no hay ninguna prueba en el expediente que respalde esa afirmación ni ilustración sobre las obligaciones ejecutadas por fuera de la vigencia del negocio jurídico. Aunado a lo anterior, el texto del contrato de asesoría también indica que la actora solo estaba obligada a designar a «un profesional» para ejecutar las prestaciones a su cargo, lo que dificulta establecer por qué era razonable incurrir en costos de transporte por cinco vehículos de manera simultánea. De hecho, si se asumiera que quienes ejecutaron materialmente la asesoría fueron los cuatro socios de la compañía tampoco es claro que la contratación de los cinco vehículos ocurriera en función de la obtención del ingreso gravado. Dada la inactividad de la apelante, las razones que pudieron sustentar la decisión empresarial de incurrir en una erogación de tal dimensión son por completo desconocidas para la Sala, y no le corresponde a esta inferir la deducibilidad de la expensa con base en su apariencia productiva. Se echan de menos razones y pruebas que evidencien por qué era razonable incurrir en un costo de la magnitud del analizado o argumentos tendentes a comprobar que otros agentes económicos, en situaciones análogas, incurren comúnmente en erogaciones semejantes. En definitiva, de lo alegado por las partes y del material probatorio hallado en el expediente, no es posible establecer la medida de un costo proporcional concreto que sirva como parámetro a partir del cual identificar el valor de las erogaciones excesivas, que por ende deba ser rechazado, y el de las razonables, que por lo mismo sea deducible, de suerte que lo procedente es el rechazo de la totalidad de dichas expensas. No prospera el cargo de apelación. Sobre el rechazo de «gastos operacionales de administración» por $431.000, observa la Sala que la demandante se limita a alegar que esa suma correspondió a que contrató el servicio de adecuación de unas ventanas de sus dependencias (para oscurecerlas), por lo cual insistió en que era procedente bajo el artículo 107 del ET. Pero ninguno de los medios probatorios que obra en el plenario corrobora la veracidad de esa afirmación. Revisado el dictamen pericial rendido en primera instancia, tal erogación no consta en el listado de los costos y gastos contabilizados por la demandada en 2009 (ff. 204 a 212). En consecuencia, para la Sala resulta imposible juzgar si el referido gasto atiende a las exigencias fijadas en el artículo 107 del ET. Por lo tanto, no prospera el cargo de apelación respecto de esta glosa.
FUENTE FORMAL: ESTATUTO – ARTÍCULO 107
PRESUNCIÓN DE VERACIDAD DE LA DECLARACIÓN TRIBUTARIA – Titular de la carga probatoria /
4- Tampoco es de recibo para la Sala el argumento esbozado por el extremo activo de la litis, según el cual su contraparte no logró desvirtuar «la presunción de veracidad» de la declaración revisada. Así, en la medida en que por virtud de lo dispuesto por el artículo 167 del Código General del Proceso (CGP, Ley 1564 de 2012) incumbía a la actora aportar pruebas suficientes que permitieran inferir que los gastos estudiados atendieron los criterios de causalidad, necesidad, y proporcionalidad frente a la actividad económica de la contribuyente (sentencias del 06 de noviembre de 2014, exp. 19247, CP: H.F.B.B.; del 11 de julio de 2019, exp. 23373, CP: S.J.C.B. y del 11 de mayo de 2020, exp. 22918, CP: J.R.P.R.. No prospera el cargo de apelación.
FUENTE FORMAL: LEY 1564 DE 2012 (CÓDIGO GENERAL DEL PROCESO) – ARTÍCULO 167
SANCIÓN POR INEXACTITUD POR INCLUIR EROGACIONES CUYA PROCEDENCIA NO SE ENCUENTRA ACREDITADA – Configuración / IMPROCEDENCIA DE APLICACIÓN DE LA CAUSAL DE EXONERACIÓN DE LA SANCIÓN – Configuración / PRINCIPIO DE FAVORABILIDAD EN MATERIA SANCIONATORIA – Aplicación
Al tenor del artículo 647 del ET, entre otros hechos, incluir costos, deducciones inexistentes o inexactos es una conducta punible, a menos que concurra sobre el sujeto infractor alguna circunstancia constitutiva de un error de apreciación sobre el derecho aplicable (que no sobre los hechos del caso) que actúe como causal de exoneración punitiva en la medida en que excluye la conciencia del agente sobre la antijuridicidad de su conducta (sentencia del 11 de junio de 2020, exp. 21640, CP: J.R.P.. Pero la mera invocación de este precepto no basta para eximir del reproche punitivo, pues su aplicación supone que esté probado en el expediente la concurrencia de la causal exculpatoria (ibidem). En vista de que en el caso enjuiciado la Sala determinó que la contribuyente incluyó en su autoliquidación del impuesto sobre la renta erogaciones cuya procedencia no se encuentra acreditada en el expediente, hay adecuación típica entre la conducta juzgada y el tipo infractor descrito normativamente, sin que se advierta un error en la apreciación del derecho aplicable, pues, como se vio, la decisión de avalar el rechazo de las expensas debatidas se debió a la falta de prueba sobre el cumplimiento de los requisitos alegados por la propia demandante. En consecuencia, no se configuró la causal exculpatoria que invoca, pues no demostró que bajo error hubiese aplicado el derecho de un modo distinto al que se estima correcto, sino que todo lo que se observa es que omitió probar que su situación fáctica se subsumía en el supuesto de hecho normativo alegado como determinante de su...
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