Sentencia nº 68001-23-31-000-2006-01865-01(18137) de Consejo de Estado - Sala Contenciosa Administrativa - SECCIÓN CUARTA, de 29 de Noviembre de 2012
| Fecha | 29 Noviembre 2012 |
| Emisor | SECCIÓN CUARTA |
| Materia | Derecho Fiscal |
| Tipo de documento | Sentencia |
COOPERATIVAS - En el impuesto sobre la renta pertenecen al régimen tributario especial / BENEFICIO NETO O EXCEDENTE EN LAS COOPERATIVAS - Determinación y destinación / BENEFICIO NETO O EXCEDENTE EN LAS COOPERATIVAS - Se calcula de acuerdo con la normativa cooperativa
Ahora bien, para establecer si la prohibición de la deducibilidad del GMF de la renta bruta de los contribuyentes se aplica a las cooperativas, deben analizarse las normas que regulan a este tipo de entes, las que se encuentran en el régimen especial del impuesto de renta, toda vez que, conforme con el artículo 19 del Estatuto Tributario, tales entidades se someten al impuesto sobre la renta y complementarios conforme al régimen tributario especial contemplado en los artículos 356 y siguientes del mismo estatuto. Según el artículo 356 citado, los sujetos del régimen tributario especial están sometidos al impuesto de renta y complementarios sobre el beneficio neto o excedente a la tarifa única del veinte por ciento (20%). Este beneficio se determina, conforme con el artículo 357 del E.T., así: Se toma la totalidad de los ingresos, cualquiera que sea su naturaleza, y se resta el valor de los egresos de cualquier naturaleza, que tengan relación de causalidad con los ingresos o con el cumplimiento de su objeto social, de conformidad con lo dispuesto en estas normas, incluyendo en los egresos las inversiones que hagan en cumplimiento del mismo. El beneficio neto o excedente, así determinado, es exento si se destina directa o indirectamente, en el año siguiente a aquél en el cual se obtuvo, a programas que desarrollen dicho objeto social. El beneficio neto o excedente generado en la no procedencia de los egresos, no será objeto de exención según lo dispone el artículo 358 del E.T. En el régimen aplicable a las cooperativas, conforme con el artículo 19 del Estatuto Tributario, el beneficio neto o excedente estará sujeto a impuesto cuando lo destinen, en todo o en parte, en forma diferente a lo que establece la legislación cooperativa vigente. Para el cálculo del beneficio neto, el artículo 6º de la Ley 633 de 2000 dispone que se realice de acuerdo con lo establecido en la normatividad cooperativa. Se evidencia, entonces, que el legislador quiso dar un tratamiento especial a las cooperativas, al señalar que el beneficio neto, base del impuesto de renta, se calcularía de acuerdo con la normativa cooperativa. En efecto, concordante con lo anterior, el Decreto 124 de 1997, reglamentario del régimen tributario especial, dispone que para las entidades del régimen especial, el beneficio neto o excedente será el resultado de tomar la totalidad de los ingresos, cualquiera sea su naturaleza, y restar de los mismos los egresos que sean procedentes de conformidad con el artículo 4º ibídem. Sin embargo, para el caso de las cooperativas estableció reglas especiales.
FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTICULO 19, ARTICULO 356, ARTICULO 357, ARTICULO 358, ARTICULO 872 / DECRETO 124 DE 1997 - ARTICULO 4 / LEY 633 DE 2000 – ARTICULO 6
EGRESOS PROCEDENTES PARA LAS ENTIDADES COOPERATIVAS - Son todos aquellos que se realicen de conformidad con la legislación cooperativa vigente / COSTO O GASTO SIN RELACION DE CAUSALIDAD CON LOS INGRESOS - Son egresos procedentes en las cooperativas si se realizan conforme con la legislación cooperativa / GRAVAMEN A LOS MOVIMIENTOS FINANCIEROS - Es egreso procedente en las cooperativas si se realiza conforme con la normativa cooperativa. El artículo 872 del Estatuto Tributario, que prohíbe la deducción del GMF, no se aplica a las cooperativas, por cuanto tienen régimen especial en la determinación del beneficio neto, que prima sobre el Estatuto Tributario / GASTO POR GMF EN LAS COOPERATIVAS - Es egreso procedente si se ocasiona en desarrollo del objeto social
Por su parte, el Decreto 1514 de 1998, reglamentario del Estatuto Tributario, señaló, en el artículo 4º (egresos procedentes para las entidades cooperativas), que para los propósitos del literal b) del artículo 4º del Decreto 124 de 1997, serán egresos procedentes para las entidades cooperativas a las que se refiere el numeral cuarto del artículo 19 del Estatuto Tributario, todos aquellos que se realicen de conformidad con lo previsto en la legislación cooperativa vigente. En consecuencia, tratándose concretamente de los egresos de las cooperativas, procederán aquellos que constituyan costo o gasto y tengan relación de causalidad con los ingresos, y los que no tengan relación de causalidad con los ingresos, o que no sean necesarios y proporcionados de acuerdo con las demás actividades comerciales de la cooperativa, serán procedentes los que sean realizados de conformidad con lo previsto en la legislación cooperativa. Ahora bien, el artículo 872 del Estatuto Tributario no permite deducir de la renta bruta de los contribuyentes el GMF. Sin embargo, la Sala considera que tal norma no se aplica a las cooperativas, porque, como se vio, éstas tienen una forma, especial y diferente a la de los demás contribuyentes del régimen especial, de establecer el beneficio neto, que es la base gravable del impuesto, con una procedencia de egresos, igualmente, especial para las cooperativas. De manera que si para otros contribuyentes el gasto por concepto de GMF no es procedente, para las cooperativas sí lo será si es realizado conforme con la normativa cooperativa. Si bien la norma que prohíbe la deducción del GMF y la que establece una especialidad en la determinación del beneficio neto de las cooperativas tienen el mismo rango, para la Sala prima la legislación especial de las cooperativas, porque, en materia de egresos, constituye una regulación completa y excluyente de las demás disposiciones, aún de las que regulan a las entidades del régimen especial. Teniendo en cuenta lo anterior, dentro de la normativa de las cooperativas, el Plan Único de Cuentas establecido en la Resolución 1515 de 2001, de la Superintendencia de la Economía Solidaria, fija el pago de impuestos obligatorios a favor del Estado, diferentes a los de renta y complementarios, como gastos de ventas de la clase 5, grupo 52, código 5215. Concretamente, el impuesto del 3 por mil se clasifica en la cuenta 521575. Según la descripción del PUC, el GMF que pagó la parte actora por valor de $369.919.761,56 es un gasto realizado en el desarrollo de su objeto social. Por esta razón, el pago se entiende hecho conforme con la normativa de las cooperativas, y, en tal sentido, es un egreso procedente para determinar el beneficio neto o excedente por la vigencia discutida.
FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTICULO 19, NUMERAL 4; ARTICULO 872 / DECRETO 1514 DE 1998 - ARTICULO 4 / DECRETO 124 DE 1997 - ARTICULO 4, LITERAL B
BENEFICIO NETO O EXCEDENTE EN LAS COOPERATIVAS - Renta exenta de gastos o egresos de ejercicios anteriores. Improcedencia. Sólo son procedentes los que se realicen en el respectivo año gravable, que constituyan costo o gasto y que sean necesarios, proporcionados y tengan relación de causalidad con los ingresos de la cooperativa.
En efecto, la Sala le haya la razón a la DIAN en cuanto a la improcedencia de los egresos de ejercicios anteriores por $39.014.508,78, pues, como se dijo anteriormente, sólo son procedentes todos aquellos egresos que se realicen en el respectivo año gravable (para el caso 2003), que constituyan costo o gasto, y que sean necesarios, proporcionados y tengan relación de causalidad con los ingresos de la cooperativa. En el caso, la demandante no aportó prueba alguna para acreditar las anteriores condiciones, y, por el contrario, la DIAN logró probar que la Cooperativa registró en la cuenta 5405054, gastos de años anteriores, que registró como no deducibles en la declaración de renta del año 2003. En esas condiciones, por corresponder a gastos de ejercicios de años anteriores, no podían tomarse como egresos procedentes para calcular el beneficio neto o excedente por la vigencia discutida.
FUENTE FORMAL: DECRETO 124 DE 1997 - ARTICULO 4
CONSEJO DE ESTADO
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCION CUARTA
Consejero ponente: HUGO FERNANDO BASTIDAS BARCENAS
Bogotá, D.C., veintinueve (29) de noviembre de dos mil doce (2012).
Radicación número: 68001-23-31-000-2006-01865-01(18137)
Actor: COOPERATIVA DE AHORRO Y CREDITO DE SANTANDER LTDA. – COOMULTRASAN
Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES – DIAN
FALLO
La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por el apoderado de la parte actora contra la sentencia del 29 de octubre de 2009, proferida por el Tribunal Administrativo de Santander, que negó las pretensiones que a continuación se transcriben:
““1. Declarar nulo el siguiente acto administrativo: - Liquidación Oficial No. 04064200500030 de...
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