Sentencia nº 05001-23-31-000-2010-02074-01 de Consejo de Estado - Sala Contenciosa Administrativa - SECCIÓN CUARTA, de 13 de Julio de 2017
| Fecha | 13 Julio 2017 |
| Emisor | SECCIÓN CUARTA |
CONSEJO DE ESTADO
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN CUARTA
Consejero Ponente: MILTON CHAVES GARCÍA
Bogotá D.C., trece (13) de julio de dos mil diecisiete (2017)
Radicación número : 05001 - 23 - 31 - 000 - 2010 -02074- 01 (22345)
Actor: AMCOR PET PACKAGING DE COLOMBIA S.A.
Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN
FALLO
La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la demandada contra la sentencia de 21 de octubre de 2015, proferida por el Tribunal Administrativo de Antioquia Sala Primera de Descongestión, que accedió a las pretensiones de la demandante y no condenó en costas.
La parte resolutiva del fallo apelado dispuso lo siguiente:
“ Primero. DECLARAR la nulidad de la Liquidación Oficial núm. 11241200900084 de 9 de junio de 2009 y la Resolución núm. 900057 de 17 de junio de 2010, a través de la cual la entidad accionada resolvió el recurso de reconsideración en lo relacionado con la Liquidación Oficial de Revisión de IVA correspondiente al tercer bimestre del 2006, de conformidad con la motivación.
Segundo. DECLARAR en firme la declaración privada que había sido modificada por los actos acusados, a título de restablecimiento del derecho, de conformidad con las razones expuestas en la motivación.
Tercero. NO CONDENAR EN COSTAS , por lo aquí considerado.
Cuarto. ARCHIVAR el expediente, una vez cobre ejecutoria esta providencia, previas las anotaciones que fueren menester”
ANTECEDENTES
Desde el 25 de octubre de 1994, AMCOR PET PACKAGING DE COLOMBIA S.A. celebró un contrato con M.S., para la prestación de los servicios intermedios de la producción de agua manantial en botellas, en las instalaciones de M.S..
El 13 de julio de 2006, la actora presentó la declaración de IVA del bimestre 3 del 2006 en la que declaró ingresos brutos por operaciones excluidas por $751.002.000, ingresos brutos por operaciones gravadas de $11.786.987.000, un impuesto generado a la tarifa del 16% de $1.883.201.000, unos impuestos descontables de $2.177.781.000 y un saldo a favor de $739.620.000.
Por Requerimiento Especial 110632008000182 de 16 de septiembre de 2008, la DIAN propuso la reclasificación como gravados de los ingresos brutos por operaciones excluidas, la adición de Impuesto generado por operaciones gravadas en cuantía de $120.160.000 y una sanción por inexactitud de $905.472.000.
El 9 de junio de 2009, la DIAN, profirió la Liquidación Oficial de Revisión 112412009000084, que mantuvo las glosas del requerimiento especial.
Por Resolución 900057 de 17 de junio de 2010, la DIAN modificó la liquidación oficial de revisión para levantar la sanción por inexactitud. En consecuencia, fijó en $173.700.000 el saldo a favor.
DEMANDA
AMCOR PET PACKAGING DE COLOMBIA S.A., en ejercicio de la acción prevista en el artículo 85 del Código Contencioso Administrativo, formuló las siguientes pretensiones:
“1. Que se declare la nulidad de la Liquidación Oficial No. 11241200900084 por el Impuesto al Valor Agregado “IVA” del tercer bimestre de 2006, de fecha 9 de junio de 2009, expedida por la Jefe de División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Medellín de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.
2. Que se declare la nulidad de la Resolución No. 900057 de fecha 17 de junio de 2010, de la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales “DIAN”., que confirma la Liquidación de que trata el memorial anterior.
3. Que a título de restablecimiento del derecho, se confirme que tiene mi representada a la devolución de los pagos en exceso por concepto del Impuesto al valor Agregado sobre los servicios intermedios de la producción de agua envasada prestados durante el tercer bimestre de 2006. ”
El actor citó como normas violadas las siguientes:
Artículo 95, 338 y 363 de la Constitución Nacional.
Artículo 27, 28 y 30 del Código Civil Colombiano.
Artículo 421, 476, 683 y 711 del Estatuto Tributario.
Artículo 264 de la Ley 223 de 1995.
El concepto de la violación se sintetiza así:
El servicio que presta AMCOR es un servicio intermedio de la producción que está excluido de IVA
Los servicios intermedios de la producción que presta la actora están excluidos de IVA porque el bien final (agua envasada) está excluido del impuesto, de acuerdo con el artículo 424 del E.T.
La DIAN desconoció el artículo 476 [parágrafo] del mencionado Estatuto, que establece que en los casos de construcción de bienes corporales muebles, realizados por encargo de terceros y que constituyan una etapa de su fabricación, la tarifa aplicable es la que corresponda al bien que resulte de la prestación del servicio.
El Consejo de Estado ha precisado que la voluntad del legislador respecto a los servicios intermedios de la producción, fue que el artículo 476 del E.T. no debe interpretarse de manera restrictiva, es decir, que no se refiere únicamente a los bienes exentos o gravados, sino también a los bienes excluidos.
En el Concepto 22576 de 2009, la DIAN precisó que la fabricación de envases para medicamentos no se considera materia prima para su producción ni servicio intermedio de la producción. También sostuvo que los envases de agua sí son servicio intermedio, por ser el agua envasada un bien que está excluido de IVA.
El desconocimiento de la exclusión implica que la DIAN vulneró el artículo 264 de la Ley 223 de 1995.
Los conceptos utilizados por la DIAN se encuentran ligados a la producción de agua natural y no de agua envasada.
La doctrina de la DIAN establece que un servicio se cataloga como intermedio de la producción, si de este resulta directa e inmediatamente un bien corporal mueble o se pone en condiciones de utilización. Además, el servicio no debe recaer sobre un bien de la naturaleza y debe estar relacionado con un proceso productivo.
El servicio de envasar agua, que realiza AMCOR, cumple los requisitos creados por la doctrina de la DIAN, porque del servicio de soplado de botellas y embotellamiento de agua, resulta directa e inmediatamente el agua envasada. No hay un servicio sobre un bien de la naturaleza, porque el agua no es un producto que venga naturalmente envasado y el servicio de embotellamiento de agua deja el producto listo para ser utilizado.
Al reclasificar los ingresos excluidos como gravados, la DIAN violó el artículo 363 de la Constitución Política.
El artículo 476 del Estatuto Tributario se aplica sin importar que un servicio intermedio de la producción se realice con o sin el aporte de materias primas
Los artículos 421 y 476 del Estatuto Tributario se aplican de forma excluyente. El hecho de que en servicios intermedios de la producción se aporte la materia prima no convierte el servicio en venta. La demandada viola los artículos 27, 28, y 30 del Código Civil y el artículo 683 del Estatuto Tributario, al establecer que con la entrega de la materia prima en servicios intermedios de producción se está realizando una compraventa.
Violación del principio de correspondencia
No existe correspondencia entre el requerimiento especial y la liquidación oficial de revisión porque mientras que el primero sostiene que la materia prima que aporta AMCOR es la botella, que el servicio intermedio de la producción que presta la actora no está gravado y que la botella se incorpora a un servicio no gravado, la liquidación oficial de revisión dice que lo que aporta la actora es resina, que el servicio está gravado y que el servicio prestado es la transformación de bien gravado, que es el envase, en un bien no gravado, que es el agua envasada.
La reclasificación del servicio realizada por la DIAN no tiene sustento legal
Para la DIAN, la actora no aporta botellas sino resina al proceso de producción, sin transformar el envase y aplica el literal c) del artículo 421 del Estatuto Tributario.
Sin embargo, la actividad realizada por la demandante es la prestación de un servicio, conforme con el artículo 476 del mencionado estatuto, que clasifica la actividad como excluida de IVA.
El rechazo del saldo a favor por la administración afecta otros ejercicios fiscales, carece de motivación y excede la competencia de los funcionarios que expidieron los actos
El saldo a favor de $445.760.000 de periodos anteriores respecto a la declaración de IVA del tercer bimestre de 2006 fue rechazado por la DIAN sin tener en cuenta que esa suma fue confirmada en la liquidación oficial de revisión por el segundo bimestre del año gravable 2006.
CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA
La DIAN propuso la excepción de inepta demanda porque en las pretensiones, la actora solicitó la nulidad de la liquidación oficial de revisión y de la resolución que la confirmó, pero como restablecimiento del derecho pidió la devolución del saldo a favor. Para cumplir con el artículo 85 del C.C.A. la actora debió solicitar, a título de restablecimiento del derecho, la firmeza de la declaración privada presentada y no la devolución de un saldo a favor, que se encuentra relacionado con otro litigio, propio del proceso coactivo.
En lo de fondo, la DIAN se opuso a las pretensiones, por las siguientes razones:
En su doctrina, la DIAN ha explicado qué se entiende por servicios intermedios de la producción y ha aclarado que se debe aplicar la tarifa de IVA del bien resultante del servicio y no la del bien para el que se destine. Si se elaboran bienes y dentro del proceso de producción existe un servicio intermedio del que se obtiene un bien gravado, el servicio debe gravarse con la tarifa prevista en el Estatuto Tributario, sin tener relevancia si el bien del cual va a formar parte es exento o excluido de IVA.
La demandante presta servicios excluidos de IVA de acuerdo con el artículo 476 [parágrafo] del Estatuto...
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