SENTENCIA nº 25000-23-37-000-2014-00956-01 de Consejo de Estado (SECCION CUARTA) del 16-07-2020
| Sentido del fallo | ACCEDE PARCIALMENTE |
| Normativa aplicada | ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 771-2 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 617 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 618 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 647 / LEY 1819 DE 2016– ARTÍCULO 288 / LEY 1564 DE 2012 (CGP) – ARTÍCULO 365 NUMERAL 8 / LEY 1437 DE 2011 (CPACA) – ARTÍCULO 188 |
| Emisor | SECCIÓN CUARTA |
| Número de expediente | 25000-23-37-000-2014-00956-01 |
| Fecha | 16 Julio 2020 |
Radicado: 25000-23-37-000-2014-00956-01 (22390)
Demandante: Tecniruedas Colombia S. A.
MEDIO DE CONTROL DE NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO CONTRA UN ACTO ADMINISTRATIVO DE CONTENIDO PARTICULAR – Juicio de legalidad / VALORACIÓN DEL ACERVO PROBATORIO – Legalidad / REQUISITOS DE VALIDEZ DE LOS CONTRATOS – Enunciación / CONTRATOS CALIFICADOS COMO COLABORACIÓN EMPRESARIAL – Requisitos / CONTRATOS DE CUENTAS EN PARTICIPACIÓN – Definición / CONVENIO COMERCIAL NO REUNE LOS REQUISITOS DE CONTRATO DE COLABORACIÓN EMPRESARIAL – Configuración / PROCEDENCIA DE LAS DEDUCCIONES EN EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA – Requisitos
conforme a los artículos 138 y 187 del CPACA, al interponerse el medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho contra un acto administrativo de contenido particular, el juez contencioso administrativo está obligado a realizar un juicio de legalidad sobre el mismo, con el propósito de constatar si existe un derecho subjetivo de la parte demandante amparado por el ordenamiento jurídico, que fue desconocido por el acto administrativo enjuiciado, todo dentro de la controversia jurídica delimitada por las propias partes tanto en la demanda como en su contestación, de tal manera que no le es dable al Juez pronunciarse sobre puntos o asuntos no discutidos por las partes. Así las cosas, se evidencia que, tras delimitar el marco normativo aplicable al caso, el a quo valoró las pruebas aportadas, siguiendo lo dispuesto en el artículo 280 del CGP. Como consecuencia de lo anterior, resolvió que, si bien desde una perspectiva estrictamente legal, el contrato objeto de discusión era similar a un contrato de colaboración empresarial, desde una perspectiva tributaria, la forma en la que se registró el pago a la contraparte contractual, no coincidía con el tratamiento correspondiente a «operaciones mercantiles de beneficio común». Lo anterior, está relacionado con el asunto debatido en sede administrativa y judicial, y fue el fundamento de los actos demandados y de la contestación de la demanda que, ante el acervo probatorio, destacaron la inconsistencia del tipo de contrato, su contabilización y tratamiento tributario. Incluso, el juez de instancia destacando los actos demandados, afirmó que a diferencia del contrato de cuentas en participación, el convenio suscrito por la demandante no prevé el reparto de utilidades o pérdidas, sino la entrega del 15% del valor neto de las ventas, de forma que, si bien podía corresponder a una «operación mercantil de beneficio común», no se reflejó correctamente en términos fiscales, pues el pago realizado a la contraparte contractual no se registró como una participación en los ingresos netos, sino como un costo o gasto (que para ser deducible requiere contar con la factura respectiva). (…) 3.1- En primer lugar, es preciso aclarar que, en virtud de la autonomía privada, las personas tienen la libertad de reglar sus relaciones conforme a sus intereses y necesidades. Así las cosas, la ley mercantil reconoce la existencia, validez y eficacia de aquellos acuerdos de dos o más partes, cuyo objeto sea ̶ en los términos del artículo 864 del CCo ̶ constituir, regular o extinguir entre los contratantes una relación jurídica patrimonial, siempre que reúnan los requisitos de capacidad, consentimiento, causa y objeto lícito, previstos en el artículo 1502 del CC. De allí que a efectos mercantiles existan, sean válidos y eficaces tanto los contratos disciplinados en la ley, como los contratos no tipificados. Sin perjuicio de lo anterior, la administración tributaria tiene la potestad de calificar los hechos económicos, para efectos estrictamente fiscales, prescindiendo del nomen y forma de los contratos que hayan pactado las partes, para atribuir los efectos tributarios que correspondan a la transacción efectivamente ejecutada, teniendo en cuenta las obligaciones pactadas y las pruebas de su ejecución. El contribuyente tiene la carga de defender la realidad contractual para asignar los efectos fiscales pretendidos. Sobre el particular, la S. sostuvo en la sentencia del 02 de agosto de 2017 (exp. 20701, CP: Jorge Octavio Ramírez Ramírez) que «si la Administración, en el proceso de fiscalización, encuentra serios elementos de juicio que le permiten inferir que un contrato, que en apariencia corresponde al de colaboración empresarial, en realidad, concierne a uno de prestación de servicios, se invierte la carga de la prueba, correspondiéndole al contribuyente probar la realidad contractual». Conforme al criterio de la S., desarrollado en las sentencias del 02 de febrero de 2017 (exp. 20517, CP: H.F.B.B.) y 27 de junio de 2018 (exp. 21745, CP: Jorge Octavio Ramírez Ramírez), un contrato califica como colaboración empresarial si: (i) los contratantes conservan su individualidad jurídica o, en otras palabras, el contrato no deviene en una persona jurídica independiente; (ii) existe unidad de propósito, lo que implica que los contratantes trabajen conjuntamente para lograr un objetivo común; (iii) aportan activos, bienes en especie o industria para el desarrollo del proyecto común; y (iv) delimitan la forma en que se asumirán los riesgos y distribuirán los resultados -ganancias o pérdidas- de la colaboración. Desde la perspectiva contable, cada participe debe registrar los ingresos, costos y gastos en proporción a su aporte, de modo que, declare los ingresos, costos y deducciones del impuesto sobre la renta en esa misma proporción. Por su parte, los contratos de cuentas en participación son una especie de los negocios de colaboración recién descritos, de forma que no es un contrato de contraprestación, y el artículo 507 del C.Co. lo define como aquel en que “dos o más personas que tienen la calidad de comerciantes toman interés en una o varias operaciones mercantiles determinadas, que deberá ejecutar uno de ellos en su solo nombre y bajo su propio crédito personal, con cargo de rendir cuenta y dividir con sus partícipes las ganancias o pérdidas en la proporción convenida.” Generalmente, la participación se da en las pérdidas y beneficios, aunque esta Corporación en sentencia del 01 de abril de 2004 (exp. 13724, M.I.O.B. reconoció que no se desnaturaliza el contrato por pactar una distribución de los ingresos y no de la utilidad, pues ello atentaría contra el principio de la autonomía de la voluntad. No obstante, la participación en los ingresos, junto con otros elementos del contrato, pueden llevar a encuadrarlo en otra tipología de negocio. (…) 3.3- A partir del análisis del texto del «Acuerdo o convenio comercial» suscrito por la demandante con Tecniruedas de la Sabana, la S. concluye que no reúne las características de un contrato de colaboración empresarial. En vez de pactar un proyecto común, las partes del contrato estipularon una serie de prestaciones a cargo de Tecniruedas de la Sabana, relacionadas con la comercialización del producto de la demandante en beneficio de esta última. A esto se agrega que no existe claridad sobre cuáles son los aportes que cada uno de los contratantes realiza para la ejecución del proyecto que, por demás, debe ser común. Sumado a lo anterior, no se estableció la forma en que los contratantes asumirían los riesgos derivados del contrato y distribuirán los resultados del mismo en proporción al aporte y riesgos asumidos. En contraposición, las partes pactaron un pago mensual, denominado «remuneración» para Tecniruedas de la Sabana por la gestión realizada a favor de la actora, que se fijó como una participación en los ingresos. Adicionalmente, la S. encuentra probado un tratamiento tributario y contable inconsistente con el que corresponde a un contrato de colaboración empresarial, que la demandante no demostró haber corregido. Al efecto, la demandante no soportó contable ni fiscalmente que los ingresos provenientes de las ventas realizadas por Tecniruedas de la Sabana correspondían en un 15% a esta última, sino que registró el 100% de los ingresos como propios. Adicionalmente, solicitó como deducción el pago realizado a Tecniruedas de la Sabana bajo el «Acuerdo o convenio comercial», correspondiente al 15% del valor las ventas de productos de la demandante. De haberse aplicado el tratamiento correspondiente a un contrato de colaboración empresarial, la demandante habría registrado como propia la parte que le correspondía en los ingresos por ventas, y la proporción que le correspondía a su contraparte contractual como ingresos recibidos para terceros. (…) En definitiva, no existen elementos que permitan a la S. inferir que los efectos tributarios derivados del «Acuerdo o convenio comercial» corresponden a un contrato de cuentas en participación o a un contrato de colaboración empresarial. Así las cosas, se colige que el «Acuerdo o convenio comercial» suscrito entre la demandante y Tecniruedas de la Sabana, da lugar a un hecho económico cuyo tratamiento tributario debe corresponder al de una prestación del servicio de ventas. En otras palabras, los actos demandados calificaron correctamente para efectos tributarios el negocio como uno de contraprestación en oposición a uno de colaboración, por lo que la demandante debía soportar la deducción de la remuneración pagada a Tecniruedas de la Sabana mediante las facturas respectivas, conforme se dispone en los artículos 771-2 y 618 del ET. Los actos no recalificaron la transacción como lo alegó el demandante, sino que se limitaron a constatar los hechos sin alejarse de los significados previstos por el Derecho Privado. (…) Según el artículo 771-2 del ET para que procedan las deducciones para efectos del impuesto sobre la renta, aquellas deben estar soportadas en facturas que cumplan con los requisitos establecidos en los literales b), c), d), e), f) y g) de los artículos 617 y 618 ibidem. Sin perjuicio de lo anterior, el inciso tercero del artículo 771-2 citado establece que, en caso de no existir obligación de expedir factura o documento...
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