Impuesto al consumo de cigarrillos y tabaco elaborado
| Autor | Mary Claudia Sánchez Peña |
| Páginas | 285-318 |
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Sumario: 1. Introducción; 2. Estructura del hecho generador; 2.1. Elemento
objetivo; 2.1.1. Aspecto material; a. Supuestos de no sujeción y excenciones;
2.1.2. Aspecto espacial; 2.1.3. Aspecto temporal; a. Regla de causación de
cigarrillos y tabaco elaborado de producción nacional; b. Regla de causación
de cigarrillos y tabaco elaborado de producción extranjera; c. Exigibilidad
del impuesto; 2.1.4. Aspecto cuantitativo; a. Base gravable; b. Tarifa; 2.1.5.
Gravámenes adicionales sobre el consumo de cigarrillos y tabaco elaborado;
a. Impuesto a los cigarrillos con destino al deporte; b. Impuesto sobre las
ventas a cigarrillo y tabaco elaborado; c. Sobretasa al consumo de cigarrillo
y tabaco elaborado; 32.2. Elemento subjetivo; 2.2.1. Sujeto activo; 3.2.2.
Sujeto pasivo.
1. introduccin
El impuesto al consumo de cigarrillos y tabaco elaborado es un impuesto
departamental que integra las rentas endógenas de los entes territoriales, lo
cual, en principio, indica que el grado de intervención del legislador en la
regulación de la estructura de su hecho generador debe ser limitado, pues,
como ha señalado la Corte Constitucional, sobre estas rentas el legislador
no tiene ninguna injerencia pues se trata de recursos propios de los cuales
las autoridades locales tienen libre disposición, de acuerdo con lo dis-
puesto en el artículo 362 del estatuto supremo (Sent. C-958 de 1999). Sin
embargo, el marco normativo de referencia que regula el hecho generador
de este tributo refleja una práctica contraria a lo planteado por la Corte. El
impuesto al consumo de cigarrillos y tabaco elaborado es un tributo con
una amplia y, si se quiere, casi omnicomprensiva regulación legal y regla-
mentaria de los elementos estructurales de su hecho generador (elementos
objetivo y subjetivo), lo cual conlleva que la pretendida autonomía de los
entes departamentales se reduzca prácticamente a decidir si lo adoptan en
sus jurisdicciones.
Estas características fueron en alguna medida reconocidas por el Consejo
de Estado mediante la Sentencia CE-9368 de 1999, en la cual, al diferenciar
este impuesto del impuesto departamental al consumo que se causa por el
ingreso de mercancías extranjeras al territorio de San Andrés, Providencia
y Santa Catalina regulado por la Ley 47 de 1993, plantea que “uno es el im-
puesto departamental al consumo de cigarrillos y tabaco elaborado, con todos
los elementos esenciales del impuesto claramente fijados por el legislador
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en la Ley 223de 1995 y que grava tanto los cigarrillos y tabaco elaborado
de producción nacional como extranjera …”.
En una interpretación análoga señaló igualmente el Consejo de Estado
en la Sentencia CE-13949 de 25 que no se controvierte, ni cabe duda,
acerca de la creación legal del impuesto al consumo de cigarrillos y tabaco
a favor de los departamentos, que se desprende de lo estipulado en los artí-
culos 1.º de la Ley 1 de 199 y 73 de la Ley 14de 1983, y posteriormente
los elementos del tributo.
No obstante lo anterior, la Dirección de Apoyo Fiscal, en la Asesoría
n.º 21117 del 1º de julio de 211, afirma que este impuesto constituye una
renta nacional cedida a los departamentos, posición con la cual disentimos,
toda vez que tal aseveración es fundada en una interpretación aislada del
artículo 124 del Decreto 1222de 1986, precepto que examinado de forma
individual parecería proponer lo señalado por la daf, pero que exige una
mejor interpretación, pues se trata de un artículo incluido en el acápite que
regula exclusivamente el impuesto al consumo de licores, vinos, aperitivos
y similares tanto en la Ley 14de 1983, en la que corresponde a su artículo
ley, reproduce esta disposición en su artículo 124.
De manera que cuando estas normas se refieren al impuesto al consumo
regulado por la ley (Ley 14 de 1983) o por el Código (Decreto Ley 1222
de 1986, Código de Régimen Departamental), una interpretación correcta
de las mismas impone colegir que están haciendo referencia al impuesto al
consumo de licores, vinos, aperitivos y similares, pues esta es una norma
especial aplicable solo a dicho impuesto, según se infiere de su ubicación en
el cuerpo legal mismo.
De allí que la Corte Constitucional en la Sentencia C-281 de 1997, al
1995, afirme el carácter de renta departamental, al señalar que “en el capítulo
viii reglamenta el impuesto […] al consumo de licores, vinos, aperitivos y
similares; y que otro tanto hace el capítulo ix en relación con el impuesto
departamental al consumo de cigarrillos y tabaco elaborado”.
La jurisprudencia de la Corte Constitucional ha reconocido el carácter
de fuente endógena de las rentas percibidas como producto del impuesto al
consumo de cigarrillos y tabaco elaborado (Sents. C-1183 de 28 y C-98
de 27). Sin embargo, parece que tal calificación se circunscribe al consumo
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de cigarrillos y tabaco elaborado de producción nacional, pues tratándose de
productos extranjeros, cuya fuente de recursos integra el Fondo Cuenta de
que trata el artículo 224 de la Ley 223de 1995, ha establecido que:
Así las cosas y atendiendo que se trata de un impuesto cedido por la Nación puede
concluirse sin duda alguna que se trata de una fuente de naturaleza exógena. Las
anteriores consideraciones permiten señalar que el Congreso cuenta con un ex-
tendido margen de configuración para establecer las reglas aplicables al impuesto
al consumo de productos extranjeros (Sent. C-414 de 212).
Empero, insistimos, el impuesto al consumo de cigarrillos y tabaco elaborado
es un tributo cuyos elementos estructurales del hecho generador (elemento
objetivo y subjetivo) han sido regulados de forma integral por la ley, lo cual
conlleva que la autonomía de los entes departamentales se reduzca prácti-
camente a decidir si lo adoptan o no en sus jurisdicciones.
Esta situación ha determinado que las asambleas departamentales, al
regular en sus jurisdicciones el impuesto al consumo de cigarrillos y tabaco
elaborado, hayan terminado por expedir ordenanzas departamentales que se
limitan a reproducir las normas legales y, en algunos casos, las reglamentarias
de estas, pues el legislador negó cualquier margen de actuación y poder de
decisión sobre el tema a estas corporaciones, haciendo nugatorio el ejercicio
de su poder tributario. Por estas razones, nuestro estudio del tributo a la
luz de la teoría del hecho generador se circunscribe a las normas legales y
reglamentarias expedidas.
1.1. antecedentes legislatios
El primer antecedente normativo que se encuentra en nuestro ordenamiento
jurídico del impuesto al consumo de cigarrillos y tabaco elaborado está en el
Decreto Legislativo 41 de 195, en el cual se crea dicho impuesto como una
renta de carácter nacional; sin embargo, posteriormente, con la expedición de
la Ley 97 de 1913, se le otorgó al Concejo Municipal de Bogotá la facultad
de crear libremente ciertos impuestos, dentro de los cuales se encontraba
el impuesto sobre el consumo de tabaco extranjero.
Años más tarde se expidió el Decreto 92 de 1932, en el cual se estable-
cieron las bases y tarifas con las cuales se gravaría tanto el consumo de ciga-
rrillos nacionales como extranjeros; decreto este que, a su vez, aclaró que los
cigarrillos nacionales que se exportaran no causarían dicho impuesto, y que,
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