Método de integración global
| Autor | Javier García Restrepo |
| Páginas | 109-198 |
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La compañía matriz no es dueña ni de los activos ni es responsable de los pasivos de las sociedades que controla, sólo es dueña de las acciones o aportes de capital que posea y así se establece en el balance general a través de la cuenta inversión. El control ejercido bien sea económico, administrativo o ambos, le permite a la matriz tener algunos privilegios que pueden crear falsas o erradas expectativas entre los usuarios de la información. Se convierte esto entonces en una de las partes fuertes para abordar el análisis consolidado serena y conscientemente.
A pesar de que los Estados Financieros Consolidados (E.F.C) ignoran la independencia jurídica de los entes que consolida, presentando como una sola partida los derechos y obligaciones, lo hacen suscritos a la circunstancia de representar el hecho económico libre de distorsión.
Tal pretensión no le da a la matriz más que un Estado Financiero propicio para hacer análisis administrativos correctos y para cumplir obligaciones legales que devienen de la participación accionaria controlante.
Analizando desde el punto de vista de la matriz, el interés minoritario es la parte que aquella no posee en la subordinada y por lo tanto, no tiene reciprocidad en partidas del E.F.C.
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Es interesante al examinar este aspecto, mirar con detenimiento el significado que tiene el interés minoritario en un E.F.C y su fácil lectura y asimilación, cuando se conocen mínimos detalles.
Norma internacional
La NIC 27, Estados financieros consolidados y contabilización de las inversiones en subsidiarias, se refiere a los intereses minoritarios en su numeral 15:
"...los intereses minoritarios, en el patrimonio neto de las subsidiarias consolidadas, se identifican y presentan, en el balance del grupo, en partida separada de las obligaciones y del patrimonio neto de los propietarios de la controladora. Los intereses minoritarios en el patrimonio neto están compuestos por:
i) el importe que les correspondiese en el momento de la adquisición, calculado de acuerdo con la NIC 22, Combinaciones de Negocios; y
ii) la participación de los minoritarios en los movimientos habidos en el patrimonio neto desde la fecha de adquisición..."
Ilustración
Una sociedad matriz (M) adquiere el 70 % en otra conocida como la subordinada (S) al valor en libros, por $ 70.000.
Datos de la sociedad S:
Capital social $ 50.000
Reserva legal $ 10.000
Resultados del ejercicio $ 10.000
Resultados ejercicio anterior $ 30.000
Total patrimonio $100.000
Registros de Consolidación
Como en la consolidación lo que se pretende es intercambiar el valor de la inversión en la matriz por los componentes del activo y el pasivo en la subordinada, apenas es lógico que se cierren la inversión en la matriz contra el patrimonio dePage 111la subordinada que le corresponde a ésta. Como se podrá observar a continuación, se cierra el patrimonio contra la inversión, en este caso 70%:
Capital social 35.000
Reservas 7.000
Resultados del ejercicio 7.000
Resultados ejercicio anterior 21.000
Inversión 70.000
Este registro se hace tomando la participación de la matriz en el patrimonio de la subordinada, en este caso, el 70 % contra la inversión registrada en la matriz. Por diferencia queda el interés minoritario.
* Se registra el interés minoritario
Registro
Capital social 15.000
Reservas 3.000
Resultados del ejercicio 3.000
Resultados ejercicio anterior 9.000
Interés minoritario 30.000
Unidos en un solo registro sería así:
Capital social 50.000
Reservas 10.000
Resultados del ejercicio 10.000
Resultados ejercicio anterior 30.000
Inversiones 70.000
Interés minoritario 30.000
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Hoja de trabajo
Balance General Consolidado
| PUC | Cuenta | Cía. M | Cía. S | Ajustes y eliminaciones | Interés minoritario (I.M.) | Balance consolidado | |||
| DB | CR | DB | CR | DB | CR | ||||
| 11 | Disponible | 20.000 | 10.000 | 30.000 | |||||
| 12 | Inversión | 70.000 | 0 | (1) | 70.000 | 0 | |||
| 13 | Deudores | 120.000 | 60.000 | 180.000 | |||||
| 14 | Inventarios | 100.000 | 50.000 | 150.000 | |||||
| 15 | P.P.E | 250.000 | 80.000 | 330.000 | |||||
| 17 | Diferidos | 40.000 | 20.000 | 60.000 | |||||
| Total activo | 600.000 | 220.000 | 70.000 | 750.000 | |||||
| 21 | Oblig. Fras. | 60.000 | 30.000 | 90.000 | |||||
| 22 | Proveed. | 70.000 | 40.000 | 110.000 | |||||
| 23 | C x P | 40.000 | 10.000 | 50.000 | |||||
| 24 | Imp.x pagar | 50.000 | 20.000 | 70.000 | |||||
| 25 | Oblig. Lab. | 40.000 | 10.000 | 50.000 | |||||
| 26 | Pasivos est. | 10.000 | 0 | 10.000 | |||||
| 27 | Diferidos | 20.000 | 10.000 | 30.000 | |||||
| Total pasivo | 290.000 | 120.000 | 410.000 | ||||||
| Int. min. (I.M) | 0 | 0 | 30.000 | (2) | 30.000 | ||||
| 31 | Capital social | 200.000 | 50.000 | 35.000 | (1) | 15.000 | (2) | 200.000 | |
| 33 | Reservas | 20.000 | 10.000 | 7.000 | (1) | 3.000 | (2) | 20.000 | |
| 36 | Result. Ejer. | 50.000 | 10.000 | 7.000 | (1) | 3.000 | (2) | 50.000 | |
| 37 | Result. Ant. | 40.000 | 30.000 | 21.000 | (1) | 9.000 | (2) | 40.000 | |
| Total patrimonio | 310.000 | 100.000 | 70.000 | 30.000 | 310.000 | ||||
| Total pas.+ pat. | 600.000 | 220.000 | 70.000 | 30.000 | 720.000 | ||||
| Total pasivo mas patrimonio mas I.M. | 750.000 | ||||||||
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Conclusiones
* Un balance consolidado no es una suma de partidas. Esto se da en un balance combinado donde sólo se eliminan las cuentas corrientes recíprocas, utilizada en el caso de una sociedad y sus sucursales.
* El interés minoritario ha de mostrarse como aquella parte de la subordinada que no pertenece a la matriz y su importancia desciende en la medida que el interés mayoritario crezca.
* Se ha analizado la circunstancia puntual donde las acciones son adquiridas al valor en libros, pero puede ocurrir que el valor por el cual se adquieren sea diferente. En este caso, el análisis tiene otro ingrediente que necesitará de procedimientos adicionales como es el caso del crédito mercantil adquirido.
* El interés minoritario usualmente se ubica entre el pasivo y el patrimonio, porque no representa un patrimonio del consolidado, ni puede tomarse como un pasivo exigible.
Un balance general consolidado representa la situación de un grupo de empresas donde se han eliminado las cuentas recíprocas.
Esta reciprocidad nace de la común ocurrencia de operaciones internas entre el grupo. Por ejemplo operaciones de préstamos y de compra - venta, ubicados en el balance general y en el estado de resultados. Más allá en las cuentas de orden puede darse reciprocidad en el caso de avales, deudores entre el grupo, etc.
La eliminación de esta reciprocidad supone tres pasos fundamentales antes de proceder a consolidar:
* Hacer un cruce de cuentas entre la matriz y la subordinada, a fin de establecer que la reciprocidad sí existe.
* En caso de que haya diferencias se hacen los ajustes pertinentes en la sociedad donde sea necesario, antes del cierre de Estados Financieros en cada sociedad.
* Adecuar los papeles de trabajo de modo que la eliminación sea clara y pertinente. Tal adecuación debe consultar la importancia de tener claridad en la reciprocidad de cuentas por cobrar y cuentas por pagar. Para estos asuntos es necesario hacer reclasificaciones.
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Cuando es una matriz y varias subordinadas, es mucho mejor hacer el desgloce subordinada por subordinada partiendo de la matriz. Es decir, hacer la reclasificación en la matriz.
Lo mismo puede suceder cuando se trata de compra - venta. Lo que para una sociedad es compra, para la otra sociedad es venta y viceversa. Aquí es necesario tener cuidado con el manejo de la utilidad que se desprende de la negociación respectiva.
· Elaborar un papel de trabajo con la reciprocidad para que sirva de soporte al gran papel de eliminaciones y ajustes.
Norma internacional
Según la NIC 27, Estados financieros consolidados y contabilización de las inversiones en subsidiarias:
"...Tanto los saldos como las transacciones intragrupo, así como las consiguientes ganancias no realizadas, deben ser eliminados en su totalidad. Las pérdidas no realizadas que resulten de transacciones intragrupo deben también ser eliminadas, a menos que el costo de los activos de los que forman parte no sea recuperable.
Se eliminarán enteramente los saldos y las transacciones intragrupo, incluyendo ventas, gastos y dividendos. Se eliminarán enteramente las ganancias no realizadas provenientes de transacciones intragrupo, si forman parte de los valores en libros de los activos, tales como existencias o activo fijo. Se eliminarán, igualmente, las pérdidas no realizadas derivadas de transacciones intragrupo, si han sido deducidas para llegar al valor contable de los activos, a menos que el costo de los mismos no sea recuperable. Las diferencias temporarias que nazcan de la eliminación de pérdidas o ganancias no realizadas, derivadas de transacciones intragrupo se tratarán de acuerdo con la NIC 12, Impuesto a las Ganancias...".
Ilustración
Una matriz tiene tres subordinadas, que además son sus proveedores de materia prima. La matriz, para efectos de consolidación debe elaborar un papel de trabajo que dé claridad a esta circunstancia.
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La matriz M tiene una cuenta de proveedores de $ 1.000; cuyo desglose es el siguiente:
Subordinada 1 (S1) 50
Subordinada 2 (S2) 100
Subordinada 3 (S3) 200
Otros proveedores (terceros) 650
Total proveedores (cuenta 2205) $1.000
Nótese que la matriz ha tenido en cuenta separadamente sus subordinadas (S1, S2, S3), a fin de que al consolidar puedan verse claramente.
A su vez cada subordinada ha de mostrar la cuenta deudores (1305) de manera desglosada. Por ejemplo S1 mostrará su cuenta de clientes así:
| Sociedad S1 | |
| Matriz | 50 |
| Otros 70 | |
| Total deudores (Clientes 1305) | 120 |
Así se debe...
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