Los principios constitucionales del sistema tributario
| Autor | Roberto Insignares Gómez |
| Páginas | 121-157 |
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sumario. I. Aspectos generales. II. Valor normativo de los principios constitucionales.
III. Los principios constitucionales del sistema tributario. A. Principio de reserva de
ley. 1. Consideraciones generales. 2. Reserva de ley tributaria. B. Principio de seguri-
dad jurídica en materia tributaria y su dimensión en la “no retroactividad”. C. Justicia
fiscal. 1. Consideraciones generales. 2. Justicia tributaria. D. Principio de generalidad.
E. Principio de equidad. F. Principio de progresividad. G. Principio de eficiencia.
I. aspectos generales
La Constitución establece el modelo de organización política y administrativa del
Estado mediante las reglas y principios que la integran, y en ese orden, atendien-
do a que en un Estado de Derecho todo ejercicio de poder necesariamente debe
ceñirse a parámetros jurídicos, la norma superior prevé una serie de regulaciones
que constituyen límite y derrotero al ejercicio del poder tributario. Es así como
encontramos los derechos fundamentales que tienen proyección en este ámbito:
el derecho al debido proceso (art. 29), el derecho a la intimidad y el derecho al
habeas data (art. 15), entre otros. No obstante, en esta lección, nos centraremos
en el estudio de los principios constitucionales específicamente referidos al De-
recho tributario; sin que ello implique de ningún modo desconocer la relevancia
de los derechos fundamentales como límites frente a la actividad de los poderes
públicos, para el caso, en lo concerniente al ejercicio del poder tributario.
Hecha esta aclaración, dentro de los principios constitucionales tributarios
que fundan y establecen el marco general que guía la imposición de las cargas
fiscales y extrafiscales, podemos identificar en su orden los principios de reser-
va de ley, de equidad, de progresividad, de eficiencia, y la “no retroactividad”,
entendida como proyección del principio de seguridad jurídica, los cuales en-
cuentran su consagración en el artículo 363 de la Carta.
Debemos advertir en este punto, como lo ha señalado la jurisprudencia, que
tales principios son predicables del sistema tributario en su conjunto y no de
un impuesto en particular. Lo anterior, toda vez que los mismos constituyen
los parámetros para determinar la legitimidad del sistema y su consonancia
con el valor de la justicia.
* Esta lección es fruto del proceso de revisión y actualización que este autor hizo del capítulo original
elaborado con el apoyo de mary claudia sánchez denominado “Los principios constitucio-
nales del sistema tributario”, del libro Curso de Derecho fiscal, Bogotá, Universidad Externado
de Colombia, 2007.
Roberto Insignares Gómez
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II. valor normativo de los principios
constitucionales
Reconocido el carácter plenamente normativo de la Constitución, especialmente
por los tribunales constitucionales, no existe ninguna discusión sobre el valor
de los principios que las normas fundamentales establecen. Ciertamente, en
contraste con las reglas jurídicas que prevén la consecuencia asociada al presu-
puesto de hecho en ellas definido, los principios tienen una estructura diversa,
por su mayor grado de abstracción, que dificulta extraer de ellos consecuencias
jurídicas precisas. Sin embargo, lo anterior no priva de valor a los principios,
máxime si han sido constitucionalizados, debido a que, por un lado, informan
las normas dictadas por el legislador, que necesariamente debe respetarlos en
su tarea de creación normativa y, por otro, ayudan a la integración del orde-
namiento, contribuyendo a la búsqueda de soluciones para los supuestos que
carecen de una regulación expresa.
En consecuencia, los principios jurídicos también tienen una función pres-
criptiva, pese a lo cual no deben confundirse con las reglas, pues, como advirtiera
esser, carecen de su grado de concreción y raramente conducen a solucio nes
inequívocas. De ahí la necesidad de diferenciarlos de las reglas, aunque ello
no suponga negarles su eficacia jurídica, primero, como límites a la acción del
legislador, que ha de inspirarse en ellos en su tarea de creación normativa y,
después, como cánones de interpretación de las normas en ellos inspiradas y,
en su caso, para la integración de eventuales lagunas normativas.
La Constitución de 1991 contiene tanto reglas en sentido estricto relativas
a la materia fiscal y específicamente a la tributaria, como también principios
que orientan el sistema tributario, a los que deben sujetarse los actores invo-
lucrados en el ejercicio del poder tributario, cuyo valor normativo no admite
discusión y que se proyectan, al decir de larenz (1996), para dar dirección,
causa y justificación a la regulación positiva, dado que en torno a los mismos
subyace la idea de un derecho más justo.
En opinión del autor alemán, estos principios cumplen dos funciones:
una positiva, en virtud de la cual se da un influjo o una predeterminación del
sentido en que deben tomarse las decisiones y la forma en que estas quedan, y,
una negativa que se centra en la exclusión de los valores contrapuestos y de las
normas sobre las que descansan dichos valores. Finalmente, estos principios
encierran una carga ideológica en la cual se ha inspirado el texto constitucional.
En cuanto a su reconocimiento normativo, suele afirmarse que los principios
forman parte del ordenamiento jurídico, independientemente de que estén o no
Los principios constitucionales del sistema tributario 123
tipificados en las disposiciones de derecho positivo. De allí que larenz afirme
que los principios, como criterios teleológico-objetivos de interpretación, pueden
estar declarados expresamente en la Constitución o en las leyes, o pueden ser
deducidos de la regulación legal, o pueden haber sido descubiertos y declara-
dos por primera vez por la doctrina o por la jurisprudencia, atendiendo a casos
determinados no solucionables de otro modo, y luego se han impuesto en la
conciencia jurídica general gracias a la fuerza de convicción que les es inherente.
En consecuencia, los principios, como normas jurídicas constitucionales, se
deben tener en cuenta en la interpretación del denominado simple derecho legal,
y es claro que preceden en rango a las demás normas integrantes del ordena-
miento jurídico, razón por la cual tenemos como premisa que toda disposición
del ordenamiento debe ser conforme a los principios, y en consecuencia, una
disposición que esté en contradicción con alguno, será inconstitucional y debe
ser expulsada del ordenamiento.
meral 9, 338 y 363, principios que informan el ordenamiento jurídico tributario,
cuya importancia es innegable y ha sido reconocida por la Corte Constitucional
en la Sentencia T-406 de 1992, que los ha definido como pautas de interpre-
tación ineludible, dotadas de la fuerza normativa que les confiere el artículo
4.º superior, y como base axiológica-jurídica sobre la cual se construye todo el
sistema normativo, lo cual supone que ninguna norma o institución del sistema
puede estar en contradicción con los postulados expuestos en los principios, y
que toda la discrecionalidad otorgada a los órganos creadores del derecho debe
subordinarse al mandato contenido en los mismos.
III. los principios constitucionales del sistema
tributario
A. principio de reserva de ley
1. consideraciones generales
Como expresión más inmediata y directa de la voluntad popular, la ley representa
la fuente normativa del máximo rango después de la norma constitucional. Por
ello se entiende que la libertad de la comunidad, expresada por medio de sus
representantes, implica que esta pueda darse a sí misma normas en las mate-
rias que son relevantes para la organización social. En ese contexto, la idea de
autonormación se incorpora a la ley y la tiñe de una característica que per mite
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